ACTUALIDAD CONTABLE FACES
Publicación del Departamento de Contabilidad y Finanzas
Escuela de Administración y Contaduría Pública
Facultad de Ciencias Económicas y Sociales
Universidad de los Andes (ULA)
Mérida - Venezuela
ISNN 1316-8533 Año 4-No 4
ENERO-JUNIO 2001
Depósito Legal pp199802ME395 PUBLICACION SEMESTRAL
Actualidad Contable Faces fundada en Noviembre de 1998, es una publicación semestral,
arbitrada, que difunde los resultados parciales o totales de las investigaciones científicas, estudios
recapitulativos, y ensayos, sobre diversos temas: contables, financieros, políticos, culturales,
económicos, legales, organizacionales, tributarios, de mercadeo, costos, gerencia,
estadística, sociología, tecnología y otros; con el objetivo de abrir un espacio para el intercambio
y la confrontación de conocimiento que coadyuve al desarrollo científico en estas
áreas.
Este número de Actualidad Contable Faces indica según su creación, tres años de trayectoria,
lleno de satisfacciones y dificultades para materializar cada entreg a.
Se invita a la comunidad académica a participar en este órgano divulgativo, para lograr consolidar
y mantener este proyecto. La Revista agradece a los autores por el envío de sus trabajos,
a los árbitros por su incondicional colaboración, a las instituciones con las cuales se
han establecido canjes, y a todos, los que de alguna manera, nos alientan a seguir adelante.
Coordinadora
Haydeé Rincón de Parra
Comité Editorial
Germán Altuve Godoy
Haydeé Rincón de Parra
María Carolina Bastidas
Comité de Apoyo
Victor Molina
Director de la Escuela de Administración y Contaduría Pública
Elvis Nuñez
Jefe del Departamento de Contabilidad y Finanzas
Norka Viloria
Coordinadora del Postgrado en Ciencias Contables
Diagramadora
Nayibe Ablan
Diseño de Portada
Robert Gavidea y María Parilli. Programa de Imagen Institucional
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Los artículos son sometidos a un cuerpo de árbitros,
los cuales evaluarán pertinencia del tema, solidez de
las argumentaciones, estructura y organización
interna y solidez de las conclusiones
Cuerpo de árbitros en este número
Este número de Actualidad Contable Faces ha sido financiado por el Postgrado en Ciencias
Contables de la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales de la Universidad de Los Andes.
Acosta, Antonio
Altuve, Germán
Angulo, José Abel
Bastidas, María Carolina
Crox, Sánchez
Dávila, Jorge
Ferrer, Blanca
Fuenmayor, Ramsés
López Añez, Hernán
López Garay, Hernàn
Mata Brito, Héctor
Méndez, Elías
Noguera, Ricardo
Peñaloza, Marlene
Rincón de Villalobos, Belkys
Rivas, Marcos
Rómulo, Sierra
Sulbarán, Juan Pedro
Ortiz, Ismael
Tinoco, Guillermo
Toro, Luis
Vera, Francisco
FACES-ULA
FACES-ULA
Diario Frontera, OPIULA
FACES-ULA
FACES-ULA
Centro de Sistemología Interpretativa -ULA
Economista
Centro de Sistemología Interpretativa -ULA
FACES-ULA
Centro de Sistemología Interpretativa -ULA
FACES-ULA
Instituto de Geografía-ULA
FACES-ULA
FACES-ULA
Facultad de Humanidades-ULA
FACES-ULA
FACES-ULA
FACES-ULA
FACES-ULA
Universidad Central de Venezuela
FACES-ULA
Facultad de Humanidades-ULA
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SUMARIO
Editorial
Manuel Aranguren
Artículos
• Sulbarán, Juan Pedro (Universidad de Los Andes-Venezuela)
La Teoría de Acción: Posibilidades de Aplicación en el
Ámbito Universitario
The Action Theory: Possibilities of Application in the
University Context
• Contreras, Ismaira; Molina, Olga (Universidad de Los Andes-Venezuela)
Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y
Financieras. Su Epistemología y Aplicabilidad: Tema para la Discusión
A Research Project in Accounting and Finance Science. Epistemology
and Applicability: Topic for Discussion.
• Morillo, Marisela (Universidad de Los Andes-Venezuela)
Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos
Financial Profitability and Costs Reduction
• Rincón de Parra, Haydeé (Universidad de Los Andes-Venezuela)
Calidad, Productividad y Costos: Análisis de Relaciones entre estos
Tres Conceptos
Quality, Productivity and Costs: Relationship Analysis Among These
three Concepts
• Viloria, Norka (Universidad de Los Andes-Venezuela)
Epistemetodología de la Ciencia Contable
Philosophy of Science And Metodology of Accounting Epistemology
• Ovideo, Gaudino (Universidad de Buenos Aires-Argentina)
Carga Fabril: Distribución Vs. Asignación
Manufacturing Charge: Distribution Vs. Assignation Breve Reseña Histórica de la Universidad de Los Andes
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Los Estudios de Postgrado en la FACES-ULA
Libros y Revistas
Eventos
Índice Acumulado
Instrucciones para los Autores Planilla de Canje
Planilla de Suscripción
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EDITORIAL
Tanto la universidad venezolana como las facultades que la integran, se enfrentan
actualmente a retos que podemos señalar como de importancia capital para
su desarrollo académico y administrativo. Nada más importante, que recurrir a
la producción intelectual para enfrentarlos. Nace así un nuevo número de la Revista
Actualidad Contable Faces, en la cual destacados profesionales y estudiosos
de diferentes materias: Juan Pedro Sulbarán, Olga Molina, Ismaira Contreras, Marisela
Morillo, Haydeé Rincón, Norka Viloria, Ovideo Gaudino plasman con inigualable
calidad los siguientes temas: La Teoría de Acción: Posibilidades de Aplicación
en el Ámbito Universitario; Línea de Investigación Denominada Las Ciencias
Contables y Financieras; Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos; Calidad,
Productividad y Costos: Análisis de Relaciones entre estos Tres Conceptos; Epistemetodología
de las Ciencias Contables, y Carga Fabril: Distribución Vs. Asignación.
Sigamos ratificando con ésta, y una próxima edición, que estamos dispuestos
a defender con el trabajo la productividad y el conocimiento, la eterna frase que
conlleve a dejar muy en alto aquello que implique el ser de verdad la “Institución
Rectora de la Ciencia y la Cultura”.
Manuel Aranguren
Decano de FACES
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La Teoría de Acción: Posibilidades
de Aplicación en el Ámbito Universitario
Sulbarán, Juan Pedro *
Resumen
En el presente trabajo se pretende examinar algunas ideas implícitas en la Teoría de Acción y cómo
éstas pueden ser útiles para explicar los patrones de comportamiento de los individuos en las
organizaciones. Se conviene en hacer extensivo el alcance de éstas ideas a las instituciones de
educación superior (universidades) y, en particular, a la Universidad de los Andes por considerar
que, en concordancia con esta teoría, la conducta intencional de sus miembros modela sensiblemente
los cambios que ellos mismos promueven en el seno de la Institución.
Palabras clave: teoría de acción, patrones de comportamiento, individuos, universidades.
The Action Theory: Possibilities
of Application in the University Context
Abstract
The present work pretends to examine some implicit ideas in the Theory of Action, and how they
may be useful to explain behavioral patterns of individuals in the organizations. It is agreed to make
extensive the reach of theses ideas to Higher Education Institutions (universities) and, in particularly,
to the University of Los Andes considering that, in accordance with this theory, the intentional
conduct of its members models sensitively the changes that they promote in the innermost
of the Institution.
Key words: action theory, behavioral patterns, individuals, universities.
7
Recibido: 00-11-01 Revisado: 01-02-05 Aceptado:01-03 –26
* Magister en Modelos de Control de Gestión (1974), Scuola Supeiore E. Mattei y en Gerencia (1977), Ball State
University. Lic en Administración (1972), Universidad de Los Andes. Profesor Jubilado de la Cátedra de Gerencia General
y Recursos Humanos. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales. Universidad de Los Andes. Mérida. Venezuela.
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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1. ¿Qué es la teoría de acción?
C. Argyris y D. Schön (1978) tratan de
explicar el cambio y el aprendizaje organizacional
mediante una teoría que concibe al individuo
como un ser que conscientemente
determina sus acciones, las ejecuta y luego
evalúa los resultados pertinentes. Cuando las
consecuencias de la acción prevista responden
a sus intenciones, adoptará el esquema
correspondiente optando por modificarlo cuando
los resultados le son contrarios o adversos.
De esta manera, los actores o agentes
en un determinado sistema organizativo, planean
acciones a través de las cuales tratan
de lograr consecuencias intencionales y controlan
de alguna manera esas acciones para
determinar su grado de eficacia. Al controlar
la efectividad de esas acciones, los individuos
evalúan igualmente la validez de sus construcciones
sobre el ambiente.
La teoría elaborada por Argyris y Schön
(Teoría de Acción), parte de la premisa de
que el diseño de la acción a concretar requiere
que los individuos (agentes) elaboren, además
de representaciones simplificadas del
ambiente, un conjunto manejable de teorías
causales que prescriban cómo lograr las consecuencias
deseadas (metas).
A continuación, y a manera de ilustración,
se presentan los elementos que, en forma
simbólica, definen la teoría propuesta por
Argyris y Schon:
A= (So, Sn1), (S1, S2..............Sn-1)Sn
Donde:
A= Acción
So= Estado de cosas deficitario
(necesidad de acción)
Sn1= Sustituto ideal de ese estado de
cosas
(S1, S2..........., Sn1)= Pasos estratégicos
intermedios para sustituir a So por Sn1
Sn=Producto real de todo el proceso
secuencial (resultados de acción) .
De acuerdo con este enunciado, una
acción (A) podría definirse como la relación
entre una situación inicial dada (So), una situación
final deseada (Sn1) y una situación final
obtenida (Sn), unidas mediante una secuencia
de etapas o eventos intermedios
(S1,S2,...........Sn-1).
Desde esta perspectiva, los individuos
aprenden un repertorio de conceptos, esquemas
y estrategias vinculándolo a programas
que les permiten utilizar este material para
crear representaciones y acciones para cada
situación. Dicho en otros términos, toda conducta
humana deliberada está estrechamente
ligada a una teoría de acción que la determina
o condiciona.
La Teoría de Acción a que se hace referencia
puede apreciarse desde dos perspectivas
diferentes. Cuando un individuo, por ejemplo,
expresa cómo se comportaría en determinada
situación, sus afirmaciones revelarán
ciertamente la teoría de acción que él aportará
como explicación de su comportamiento
(teoría explícita).
Sin embargo, esa no sería en realidad
la teoría que rige su conducta puesto que un
observador podría detectar en un momento
dado otro tipo de acciones concretas (teoría
en uso) que podrían o no coincidir con la teoría
explícita.
Considerando que la relación entre el
pensamiento y la acción es menos confiable
de lo que podría esperarse, ocurre con frecuencia
que el individuo no es consciente de
las incongruencias que eventualmente se dan
entre la teoría que construye para orientar su
comportamiento (teoría explícita) y la teoría
que, en definitiva, gobierna sus actos (teoría
en uso).
En resumen, se podría decir que existe
desde el punto de vista individual una teoría
que se predica, conformada por los fines, supuestos
y valores que, de acuerdo al individuo,
guían su conducta; y una teoría que se
practica, configurada por los supuestos implícitos
que en realidad guían la conducta observada.
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
2. Aplicaciones generales
La Teoría de Acción, concebida originalmente
por sus autores para explicar la
conducta individual y el dilema del liderazgo
en las organizaciones, ha venido haciéndose
extensiva al estudio del comportamiento organizacional.
En este sentido, las organizaciones
parecen desarrollar teorías explícitas
conformadas, fundamentalmente, por mapas
o representaciones colectivas relativas a su
misión, fines, políticas, estructuras y tecnologías.
Sus teorías en uso corresponderían a
los aspectos conductuales que un espectador
o investigador pudiera detectar mediante la
observación acuciosa del comportamiento del
sistema organizativo.
Si se aceptan como válidas estas concepciones
y aplicaciones de la Teoría de Acción
se podría, igualmente, aceptar que las discrepancias
o incongruencias existentes entre la
teoría explícita y la teoría en uso desde el
punto de vista individual tienen también cabida
en el ámbito institucional.
De lo expuesto con anterioridad se puede,
entonces, inferir que la Teoría de Acción
puede constituirse en un mecanismo relevante
para explicar los procesos de cambio especialmente
de aquellos que se ha convenido
en denominar cambios planificados o deliberados
que resultan de los esfuerzos realizados
por los individuos en las organizaciones
para modificar conscientemente una situación
y así obtener determinados resultados.
El concepto de cambio planeado sugiere
que la organización en general, y los directivos
en particular, pueden identificar brechas
entre las condiciones actuales y las condiciones
deseadas (Beckard y Harris, 1987) en dimensiones,
tales como: efectividad, eficiencia,
satisfacción del personal, etc. En general,
los esfuerzos del cambio planeado deben estar
relacionados con la idea de cómo lograr
una organización más eficaz y eficiente que
ofrezca, a la vez, un ambiente óptimo y satisfactorio
para el trabajo productivo y creativo.
En este orden de ideas, las consideraciones
a corto y largo plazo deben tomarse
en cuenta con la finalidad de que se le dedique
atención apropiada a la estabilidad y a la
continuidad. De esta manera, es preciso que
los cambios para lograr eficacia (logro de objetivos)
y eficiencia (aprovechamiento de recursos)
generen consecuencias deseables
tanto para el desarrollo de los individuos como
para la viabilidad de la organización en el
devenir del tiempo.
Siempre que se identifiquen brechas
entre donde se está ahora y donde se pretende
estar en el futuro, se estará en vías de
afrontar un proceso de cambio planeado y de
mejoramiento organizacional. Por ello, resulta
interesante en el estudio del cambio organizativo
sondear y tratar de comprender el
comportamiento de los individuos y los grupos
en las organizaciones para detectar sus
teorías en uso y las incongruencias que pudieran
existir con las teorías explícitas; pudiendo
así, determinar la capacidad para lograr
cambios (aprendizajes) profundos y la
relevancia de las variables que impulsan o inhiben
tales cambios.
Se trata, en todo caso, de concretar o
hacer explícito el pensamiento tácito que subyace
a la actuación de los miembros de una
organización, produciendo, a la vez, conocimientos
generalizables y útiles para ayudar a
los agentes de un determinado sistema organizativo
a reflexionar sobre las realidades que
ellos mismos crean.
3. Modelos Pertinentes
Al considerar los planteamientos de Argyris
y Schön en lo relativo a la Teoría de Acción
se puede agregar que, en realidad, los
autores no parecen darle mucha importancia
a las teorías explícitas puesto que es bastante
común hallarlas en la mayoría de las personas
y organizaciones quienes las defienden
como el modelo ideal que norma sus
conductas. Sin embargo, como teorías en uso
resulta difícil encontrarlas por cuanto, como
se mencionó con anterioridad, son teorías
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Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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que a menudo se predican pero no se practican.
Con respecto a las teorías en uso, se
han desarrollado dos modelos teóricos según
los cuales la actitud de las personas hacia el
cambio y el aprendizaje organizacional podría
verse inhibida o reforzada, al orientar la conducta
en concordancia con los supuestos de
alguno de los modelos en cuestión:
El Modelo I se refiere, esencialmente, a
una teoría en uso que inhibe aquellos cambios
asociados con la modificación de las estrategias
y más aún, con la revisión sistemática
de los valores y normas que rigen a la organización.
A continuación, algunos de los
supuestos en que se fundamenta este modelo:
Dentro de este esquema, el individuo se
empeñará en lograr los propósitos tal y como
han sido definidos por él mismo. Su intención
será ganar bajo cualquier circunstancia y tener
siempre la razón. Esta forma de actuar
guarda relación con el enfoque psicológico
(Hosking y Anderson, 1992) sobre el cambio
organizacional.
Según este enfoque, en las organizaciones
sociales se dan a menudo relaciones
sujeto-objeto que no son, precisamente, las
mejores para propiciar el cambio y el mejoramiento
organizacional por cuanto estas se
caracterizan, entre otras cosas, por un acentuado
individualismo donde la organización
es concebida como un agregado de valores,
competencias individuales y apetencias personales.
Bajo esta configuración de ideas, las
contribuciones reales de los individuos son, a
menudo, ignoradas. Además, son los miembros
de la organización los que son considerados
objetos. Los altos directivos y los especialistas
(staff) son considerados, consecuentemente,
como los únicos arquitectos y promotores
del cambio y el mejoramiento organizacional.
En consecuencia, la relación sujeto-objeto
presta muy poca atención a los procesos mediante
los cuales las realidades son creadas
o transformadas. En su lugar, el foco de atención
se centra en los objetos producto de la
creación o la transformación (estructuras, cultura,
clima organizacional, resistencia al cambio,
etc.) cuando sabemos que es a través de
los procesos como los objetos adquieren algún
significado.
Así, se encuentra que es bastante común
observar que los procesos de cambio
están bajo el control directo de individuos o
grupos dominantes en la organización.
La habilidad de tales individuos para introducir,
planear y dirigir cualquier tipo de
cambio ha sido aceptada como un hecho
creando así una ilusión de infalibilidad. En
otras palabras, la medida en que estas personas
son capaces de manejar el cambio es, a
menudo, sobrestimada y mal interpretada.
Además, bajo esta concepción, el cambio
organizacional suele interpretarse como
una serie de etapas lineales e independientes
en las cuales el proceso global parece estar,
en todo caso, bajo la dirección y el control de
los altos directivos. Obviamente, se espera la
resistencia natural de individuos y grupos, pero
también es cierto que la gerencia dispone
de los mecanismos y técnicas de intervención
necesarias a ser aplicadas en cada caso particular.
Como se puede apreciar, este tipo de
relaciones puede dar pié a que los intereses
egoístas e individualistas se impongan obstaculizando
y haciendo más difícil la cooperación
de las personas y la interiorización de los
cambios en el ámbito organizacional.
En este ambiente se hará énfasis, quizás
exagerado, en la racionalidad y se tenderá
a suprimir la expresión de los sentimientos
negativos, eludiéndose el conflicto y acentuándose,
eso sí, las relaciones defensivas,
no cooperativas entre individuos y grupos.
Obviamente, esta conducta tiende a inhibir el
cambio y el aprendizaje organizacional por
cuanto la comprobación pública de las ideas
estaría restringida o, peor aún, anulada. Por
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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otra parte, los errores tenderían a permanecer
encubiertos y la capacidad de la organización
para resolver conflictos y realizar acciones
eficaces se vería sensiblemente menguada.
Como es de esperarse, el Modelo II de
la Teoría en Uso se orienta, por el contrario, a
reforzar el cambio estratégico y el aprendizaje
organizacional. Sus supuestos son favorables
en el sentido de que, en los procesos organizacionales,
se utilizará información validada
públicamente pudiéndose tomar decisiones
libres y confiables fundamentadas en
la validez de esa información.
Este modelo parece sustentarse en un
enfoque pluralista según el cual todos los integrantes
de un sistema organizativo tienen el
potencial y la capacidad para influir sobre los
resultados (output) del sistema. Asume, además,
que las diferencias entre los individuos
participantes (actores) son inevitables por
cuanto sus posiciones son, de por sí, independientes
o autónomas.
De acuerdo con este razonamiento, el
conflicto siempre será percibido como inevitable.
No obstante, siempre habrá fuerzas que
garanticen que, a pesar de la desigualdad en
la distribución del poder, las oportunidades
para una participación real en el proceso de
cambio siempre estarán abiertas y disponibles
para todos (Glendon, 1972).
Desde una perspectiva similar, y en
consonancia con las ideas de Cyert y March
(1964), las organizaciones pueden considerarse
como instrumentos propicios para la
controversia política, donde diversas coaliciones
tratan de ejercer control sobre los recursos
organizacionales y los usos a los cuales
se les debe destinar. Análogamente, se percibe
la existencia de tipologías de poder que
identifican a la institución de acuerdo a las
coaliciones dominantes (Mintzberg, 1987).
A pesar de la controversia y los conflictos
generados en el seno de una organización,
el modelo II de la teoría en uso es optimista
en el sentido de que se puede esperar
un estímulo al planteamiento de los conflictos
para determinar sus causas y facilitar su discusión
pública. Como resultado, se minimizarían
las relaciones defensivas, se ampliaría la
libertad para asumir riesgos y se incrementarían
las posibilidades de lograr cambios y
aprendizajes profundos (de doble recorrido)
en beneficio de la organización.
En este sentido, se pueden esperar
contribuciones significativas del Modelo II a
los eventos de aprendizaje y cambio organizacional
por cuanto los procesos de negociación,
regateo y ajuste entre los integrantes
del sistema organizativo tendrán lugar en ambientes
donde la realidad puede transformarse
mediante verdaderos procesos de coconstrucción
(relaciones sujeto-sujeto), diálogo
y verdadera interacción. De otra manera,
los intereses egoístas e individualistas pueden
imponerse de forma ostensible obstaculizando
y haciendo más difícil la cooperación
de las personas y la interiorización de los
cambios en el seno de la organización.
Por otro lado, existen evidencias de que
un modelo de este tipo estimula, de alguna
manera, la participación activa de los integrantes
del sistema organizativo reduciendo
la resistencia y brindando un carácter más
estable y permanente al cambio previsto.
Es importante notar que, de acuerdo a
las apreciaciones de Argyris y Schön, los individuos,
especialmente en la cultura occidental,
estarían socialmente programados para
actuar en concordancia con el Modelo I de la
Teoría en Uso independientemente de que
prediquen su adhesión a los valores y principios
rectores del Modelo II de dicha teoría.
Más aún, los autores consideran que este segundo
modelo luce cercano a la utopía, o
bastante alejado de la realidad, siendo difícil
encontrarlo aun en aquellas personas y organizaciones
que se esfuerzan por actuar en
conformidad con sus valores, su misión o sus
planes estratégicos.
Esta apreciación pesimista de los autores
trae reminiscencias de aquellos famosos
postulados de la teoría clásica o tradicional
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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signados por el determinismo y la concepción
mecanicista y utilitarista del individuo y la organización.
Igualmente, se nota una marcada afiliación
con la muy conocida Teoría X (D.
McGregor, 1960) en lo atinente a la desconfianza
en el individuo respecto al desarrollo y
aprovechamiento pleno de sus capacidades.
Por tal motivo, se juzga que tal razonamiento
no parece ajustarse muy bien a las
expectativas de los tiempos actuales cuando
el optimismo y la confianza en los recursos
humanos inducen, cada vez más, al desarrollo
de organizaciones inteligentes abiertas al
cambio y al aprendizaje y sustentadas en la
cooperación y el compromiso de las personas
con sus objetivos fundamentales.
4. Aplicación en el ámbito Universitario
Como sistemas abiertos, las universidades
poseen características comunes a todas
las organizaciones sociales pero difieren de
algunas de ellas (las organizaciones empresariales,
por ejemplo) en lo referente a los objetivos,
las tareas a cumplir y la tecnología
necesaria para realizar dichas tareas. También,
suelen diferenciarse en lo relativo al ambiente,
la composición del recurso humano y
algunos aspectos estructurales.
Con respecto a la estructura, es importante
destacar que las universidades son
esencialmente sistemas burocráticos, puesto
que su diseño estructural favorece la toma de
decisiones centralizada y la estandarización
de actividades con el fin de predecir comportamientos
y manejar, de alguna manera, la incertidumbre
asociada con el cumplimiento de
sus objetivos y propósitos fundamentales.
Las estructuras centralizadas permiten a estas
instituciones interactuar con el entorno,
pero no siempre de la manera más eficaz y
pro-activa.
Autores tales como Love y Williams
(1990), plantean que el control centralizado
tiende a generar una pesada burocracia que
induce a la conformidad e inhibe la iniciativa y
el cambio en muchas de nuestras instituciones
de educación superior. Asimismo, decisiones
que se toman en un nivel centralizado
carecen a menudo de coherencia al no tomar
en consideración los intereses de los sectores
que deben tomar parte en la dinámica de
la vida institucional.
Esta realidad parece ser común a los
sistemas educativos de diversos países, donde
las universidades parecen estar gobernadas
básicamente desde la cúpula, siguiendo
normas unilaterales y procedimientos rígidos
que terminan por degradar algunos principios
fundamentales asociados con la cooperación
y la participación.
Paradójicamente, se puede encontrar
que las universidades funcionan también con
estructuras organizativas muy flexibles con el
personal docente y de investigación desarrollando
sus tareas de una manera bastante autónoma,
derivando, tal vez, mucha satisfacción
de las recompensas intrínsecas comúnmente
asociadas con el desempeño de su labor, pero
con limitaciones ostensibles en cuanto a la
participación y la cooperación individual.
De lo expuesto con anterioridad se
puede inferir que en las universidades, las estructuras
verticales (burocráticas) parecen estar
muy bien desarrolladas siendo bastante
eficaces mientras que las estructuras horizontales;
es decir, aquéllas que facilitan la coordinación
espontánea y la cooperación, tienden
a ser débiles en el sentido de no estimular
el contacto directo, la confianza, el apoyo,
las relaciones interpersonales y las comunicaciones
en general.
Por lo tanto, en la medida en que se
puedan desarrollar estructuras horizontales
más eficaces, se está logrando un equilibrio
adecuado. También, se estimulará la cooperación,
el cambio y la innovación, tomando
mejores decisiones y resolviendo conflictos
con la ayuda y la participación de las personas
directamente involucradas en las tareas
vitales de la institución (Sulbarán, 1997).
Es conveniente notar que, como en
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
otros tipos de organizaciones, la naturaleza y
la importancia de muchas de las actividades
que se realizan en las universidades se ven
afectadas por presiones de toda índole provenientes
del ambiente tanto interno como externo.
Tales presiones ayudan a configurar el
sistema de objetivos, influyen en el proceso
decisorio y, en general, inducen a las instituciones
a idear nuevos mecanismos de adaptación.
Entre las fuerzas internas que parecen
influir con mayor intensidad en los procesos
de cambio y el mejoramiento organizacional
se pueden citar los valores, actitudes y creencias
de los miembros de la organización.
En el caso que se estudia, el análisis de
estas variables tendría que ver, tal como lo
dice P. Medina, con: (...) “la conducta intencional
que despliegan los agentes de una organización
social, formal, compleja, llamada
universidad, para indagar sobre el por qué y
el cómo de los cambios que ellos promueven
dentro del ámbito de dicha organización y sobre
la profundidad y el significado teórico y
práctico de estos cambios” (Picón, 1994:38).
En este sentido, y no obstante algunas
críticas, los razonamientos teóricos de Argyris
y Schon aportan elementos útiles que constituyen,
sin duda, una valiosa referencia para
abordar el estudio del cambio, la innovación y
el aprendizaje en organismos sociales de
cualquier índole y naturaleza.
Con respecto a las Universidades, la
teoría de Argyris y Schön podría ser particularmente
útil para emprender o continuar estudios
en ese campo.
En Venezuela, la investigación en esta
materia no ha sido muy prolífica. Sin embargo,
la Universidad Pedagógica Experimental
Libertador (UPEL) publicó en 1994 un interesante
trabajo del profesor Gilberto Picón M.
quien, apoyándose en la mencionada teoría,
confirma algunas proposiciones teóricas sobre
el cambio, el aprendizaje organizacional,
el liderazgo y otros temas relacionados con el
comportamiento organizacional; todo ello, tomando
como referencia algunas universidades
venezolanas.
Aún cuando el trabajo realizado por el
profesor G. Picón es, de por sí, bastante amplio
cubriendo ocho universidades y doce
áreas diferentes del conocimiento, resulta
plausible realizar un estudio similar en un
ámbito más reducido del sistema educativo
nacional, la Universidad de Los Andes, por
ejemplo; o, en su defecto, una Facultad, Instituto
o grupo organizado dentro de la misma
Universidad.
Utilizando la Teoría de Acción, sin descartar
por supuesto otras contribuciones, se
podría determinar, entre otras cosas, la medida
en que los patrones de comportamiento
(Teoría en Uso) de los profesores de la Universidad
de los Andes (o de un área específica
dentro de ésta) encajan o no dentro de los
parámetros de los modelos I y II de la Teoría
en cuestión.
En este sentido, y como punto de partida
para cualquier investigación sobre el tema,
se recomienda consultar los trabajos originales
de los autores de la Teoría de Acción. De
manera análoga, trabajos tales como el del
Prof. Picón Medina contienen referencias útiles
para la realización de estudios de este tipo.
En términos de ampliar o complementar
los estudios sobre patrones de comportamiento,
se sugiere indagar sobre el significado
de esos patrones en cuanto concierne a la
misión que la sociedad ha definido para la
universidad venezolana, y para la Universidad
de Los Andes, en particular.
Con respecto a esto último, podríamos,
siguiendo la terminología de Argyris, catalogar
la misión de dos maneras:
a. Una misión explícita representada por el
ideal contenido en los conceptos y definiciones
legales plasmados en la Ley Orgánica
de Educación y la Ley de Universidades;
y
b. Una misión en uso que se podría detectar,
como se mencionó anteriormente,
13
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
mediante la observación acuciosa de ese
complejo y contradictorio mundo de la organización
universitaria.
Precisamente, esa complejidad y esa
singularidad de la institución universitaria son
las que hacen difícil (más no imposible) la tarea
de emprender un estudio completo en los
términos que se indican. Sin embargo, se debe
tener presente que esa complejidad de la
que se habla no puede ni debe llegar al punto
de invalidar a la Universidad como objeto de
estudio de las ciencias del comportamiento y
el desarrollo organizacional.
Conrad (1982), sostiene q ue la dinámica
del cambio en las universidades surge,
fundamentalmente, de un conjunto de normas
y valores que se reflejan normalmente en las
decisiones que, día a día, se toman en estas
instituciones. Por esta razón, las actitudes de
sus miembros y las creencias institucionales
han sido particularmente útiles para llevar a
cabo estudios sobre la identificación y el cumplimiento
de metas en las instituciones de
educación superior.
Las técnicas susceptibles de ser aplicadas
estarán orientadas, según Conrad, a tratar
de determinar, por ejemplo, las percepciones
de la planta profesoral acerca de la institución,
y cómo otros grupos, incluyendo estudiantes
y personal técnico y administrativo,
conciben a la institución en términos de las
funciones a realizar. Conrad, también considera
que las metas pueden ser evaluadas
por inferencia a través de indicadores indirectos
tales como opiniones acerca de la conexión
entre medios y resultados.
Esta técnica se fundamenta en la
creencia de que las universidades se diferencian
unas de otras en la importancia conferida
a ciertas funciones. Por tanto, los esfuerzos
pueden dirigirse a la identificación de funciones
claves, llegar a un acuerdo acerca de
la mejor forma de realizarlas y desarrollar índices
confiables para la cuantificación de los
medios empleados.
En suma, los actores que participan en
el campo de fuerza donde se definen las metas
y las funciones de las instituciones de
educación superior y los medios para implementarlas
y evaluar logros en dicho ámbito,
son variados y poseen diferentes expectativas,
a veces contradictorias entre sí; todo lo
cual viene a complicar aún más estas relaciones,
de por sí complejas (Martínez y Letelier,
1997).
Una opción viable, cuando de estos estudios
se trata, puede consistir en desagregar
y enunciar de la manera más concreta posible
las funciones que se consideran medulares
para el cumplimiento de la misión de la
Universidad, entendida ésta como una organización
de servicios que cumple una misión
educativa en la sociedad y que, supuestamente,
funciona de acuerdo al nivel logrado
por las mejores instituciones en su categoría.
Una vez determinadas las funciones,
cabría entonces examinar en que medida se
están cumpliendo en el ámbito universitario.
Conviene establecer, tal como plantea López
Añez (1998), si la Universidad cumple con las
funciones asignadas por la Ley de Universidades,
y que le son propias por razones de
su misma naturaleza e identidad. A este fin,
podrían servir como referencia las funciones
específicas de la Universidad tal como las
identifican M.G. Sucre y L.F. Marcano en un
trabajo referido precisamente al tema de la
misión y las funciones de la Universidad Venezolana
(Publicaciones APUCV, 1994).
He aquí, en forma resumida, las apreciaciones
de los autores citados en lo concerniente
a las funciones específicas de la Universidad:
• El entrenamiento de estudiantes, docentes
e investigadores en el planteamiento y
solución de problemas pertinentes a la
realidad circundante, con el enfoque de la
disciplina cultivada, en cada caso.
• La integración del conocimiento parcial de
cada disciplina en un contexto general
que permita ubicarlo en relación a otras
fuentes del conocimiento.
14
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
• El desarrollo del personal docente y de investigación
para que éste pueda cumplir
con los enunciados anteriores. Para ello
es conveniente que el personal lleve a cabo
la búsqueda y la sistematización de
conocimientos, y las aplicaciones posibles
para los conocimientos ya establecidos.
• La interacción y el estrechamiento de vínculos
con otras organizaciones y con la
comunidad mediante el asesoramiento
técnico y científico, en atención a los problemas
de importancia, o de urgencia,
que requieran de conocimiento especializado.
También puede resultar útil para el estudio
de las funciones de la Universidad, la revisión
de trabajos tales como: La Universidad
en un Quinquenio: Reflexiones para el Cambio
(López, 1998) y un estudio realizado por
R. Fuenmayor y M. Bonucci (1989) quienes,
desde un punto de vista sistémico- interpretativo,
contrastan indicadores tales como la
asignación y distribución del tiempo y los recursos
con la misión contenida en algunos artículos
de la Ley de Universidades.
Fuenmayor y Bonucci, plantean, por
ejemplo, que en Venezuela, la distribución del
presupuesto universitario indica que la Universidad
venezolana no cumple cabalmente
con la función de investigación, por cuanto,
una considerable porción de sus recursos estaría
orientada al cumplimiento de la función
docente y a la protección socio-económica de
sus miembros. Por otra parte, más del cincuenta
por ciento de los profesores estaría
dedicado a la función docente; y la gerencia
universitaria, a todos los niveles, se dedicaría,
en gran medida, a la atención de casos
rutinarios y de poca trascendencia para la
institución.
López Añez, por su parte, afirma que
la crisis de la Universidad Venezolana es global
puesto que abarca todas las áreas de su
competencia y de su vida interna. Arguye, a
la vez, que la solución a los problemas debe
sustentarse en una reforma de toda su estructura
y funcionamiento, con la participación
activa de los actores fundamentales de la comunidad
universitaria.
Considera López que la tarea de reformar
la institución universitaria es harto difícil
por cuanto (...) “conlleva quebrantar las poderosas
barreras de las viejas y anquilosadas
estructuras, de los intereses internos y externos
que se han perpetuado en su seno, y de
la cultura, o mejor dicho, de la anticultura reacia
al cambio” (López, 1998:31).
En base a estas apreciaciones, podemos
notar que parece haber discrepancia entre
la misión de la Universidad como expresión
de una intención, propósito o designio, y
la misión que se lleva a cabo mediante el trabajo
y el comportamiento real de la institución
universitaria. En otros términos, existe diferencia
entre las declaraciones sobre los fines
trascendentes que la Universidad asume como
compromiso frente a la sociedad (Ley de
Universidades; Art. 1,2,3, 1970) y los fines
que, en definitiva, cumple con sus acciones
concretas.
Es necesario notar que la inquietud reciente
manifestada por las autoridades de la
Universidad de Los Andes en el sentido de
llevar adelante programas de evaluación institucional,
puede proporcionar, también, evidencias
muy importantes y actualizadas acerca
del cumplimiento de la misión y sobre los
cambios profundos que podrían estarse gestando
en el seno de la institución.
5. Conclusiones
Se ha presentado una síntesis de ideas
y conceptos que pueden ayudar a poner en
evidencia hasta que punto la Teoría de Acción
y los modelos pertinentes pueden ser relevantes
para la comprensión y el manejo de
los procesos dinámicos que, en materia de
desarrollo y comportamiento organizacional,
se generan en el seno de las organizaciones
modernas.
Dentro del amplio universo de las organizaciones
sociales, se ha optado por un
acercamiento a las universidades por consi-
15
Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
derar que éstas constituyen una realidad que
nos concierne en gran medida. También, por
el debate que generan y por las peculiaridades
que, como organizaciones, presentan.
Por último, es necesario reiterar las amplias
posibilidades que la mencionada teoría
ofrece en cuanto a su aplicación en organizaciones
que, no necesariamente, están enmarcadas
dentro del ámbito de la empresa de negocios.
En fin, la Teoría de Acción, junto a
otras propuestas, puede, sin duda, utilizarse
de manera constructiva siempre que se ajuste
y se adapte a las realidades y requerimientos
específicos de cada organización.
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Sulbarán, Juan Pedro. La Teoría de Acción.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
16
Línea de Investigación Denominada Las Ciencias
Contables y Financieras. Su Epistemología y
Aplicabilidad: Tema para la Discusión
Contreras de Ussher, Ismaira*
Molina de Paredes, Olga**
Resumen
Se trata de desarrollar una línea de investigación identificada como “Las Ciencias Contables y
Financieras. Su epistemología y aplicabilidad”, con el fin de exponer el proceso a seguir para su
definición y estructuración. También se hace una breve revisión teórica acerca de los distintos
enfoques de los estudiosos de las áreas identificadas, para determinar si la contabilidad y la administración
financiera deben ser objeto de estudio, considerándolas como ciencia o si forman
simplemente un cuerpo de lineamientos y normativas que se deben seguir para generar unos resultados
específicos. Preliminarmente se concluye que ambas disciplinas califican como científicas
y que, en cada una, falta mucho por hacer y por decir, sin embargo, esta afirmación se ratificará
en la medida en que se divulguen trabajos enmarcados dentro de esta línea.
Palabras clave: investigación, contabilidad, administración y finanzas.
17
* Magíster en Administración, mención Finanzas (1994), Licenciada en Contaduría Pública (1980), Profesora Agregado
de pregrado y postgrado de la Cátedra de Administración Financiera. Coordinadora de la Línea de Investigación:
Las Ciencias Contables y Financieras. Su epistemología y aplicabilidad. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales.
Universidad de Los Andes. Mérida. Venezuela.
** Magíster en Administración, mención Finanzas (1994), Licenciada en Contaduría Pública (1977), Profesora Asociado
de la Cátedra de Contabilidad de Costos. Sub. Coordinadora de la Línea de Investigación: Las Ciencias Contables
y Financieras. Su epistemología y aplicabilidad. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales. Universidad de
Los Andes. Mérida. Venezuela.
Recibido: 00-12-04 Revisado: 01-02-01 Aceptado:01-03 –26
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
1. Introducción
La necesidad permanente de las empresas,
tanto públicas como privadas de contar,
entre su equipo de trabajo, con profesionales
altamente preparados, con capacidades
gerenciales para resolver problemas, que
sean proactivos, que trabajen en equipo, lideren
grupos y, en general, contribuyan en gran
medida con el desarrollo de las organizaciones,
ha permitido, a su vez, el crecimiento de
la demanda de estudios, a nivel de maestría,
en el campo de la gerencia general, del mercadeo,
de la producción, del turismo, y financiero
- contable.
Los estudios de maestría que se ofrecen,
deben permitir la formación de cuarto nivel
del profesional que el país requiere. Este
tipo de estudios no es completo si no culmina
con el desarrollo de trabajos de investigación
que permitan aplicar todas las habilidades y
destrezas, así como profundizar y afianzar los
conocimientos adquiridos durante la escolaridad
de la maestría.
Por constituirse en el campo de acción
del profesional de cuarto nivel, las áreas contable
y financiera representan un pilar fundamental
en la gerencia de todo tipo de organización:
pública, privada, pequeña, mediana y
grande, de servicios, comercial e industrial.
En dichas áreas se genera toda la información
económica y financiera indicativa de cómo
ha sido y será el desempeño de la organización
en el corto, mediano y largo plazo.
Es por ello que el CIDE, como Centro
de Investigación y Desarrollo Empresarial que
ofrece estudios de cuarto nivel, debe mantener
actualizadas sus líneas de investigación,
estructuradas de forma tal que, en su contexto,
se adelanten estudios que respondan a
las necesidades tanto del sector productivo
como académicas.
Se pretende compartir la experiencia de
la creación de la línea identificada como “Las
Ciencias Contables y Financieras. Su epistemología
y aplicabilidad”, a los fines de intercambiar
experiencias, enriquecer el conocimiento
en las áreas objeto de estudio, gene-
18
A Research Project in Accounting
and Finance Science Epistemology and
Applicability: Topic for Discussion
Abstract
This is an attempt to develop a research program in “Accounting and Finance Science. Its epistemology
and applicability”, in order to identify the procedure necessary to define it and give it shape.
There is also a brief review of various scholarly viewpoints of the theory behing the areas under
consideration, to determine whether accounting and finance management should be estudied
as a science or whether they are no more than a body of procedures and norms to be followed to
achieve specific goals. The preliminary conclusion is that both disciplines qualify as sciences, an
that, in spite of all that still has to be done, this conclusion is borne out by research carried out taking
this approach as a basic premise.
Key words: research, accounting, management, finance
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
rar discusión sobre el tema y aportar soluciones
concretas al sector productivo.
En primera instancia, se hará una breve
reseña de lo que existía en el CIDE antes de
la estructuración de estas líneas y lo que se
hizo como trabajo preliminar hasta definir las
grandes áreas temáticas (antecedentes). La
segunda parte contemplará la sustentación
teórica, separada en tres bloques: el primero,
presenta de manera sucinta la fundamentación
teórica de la estructuración de la línea,
objetivos, justificación y estructura general.
El segundo bloque se refiere a la conceptualización
general de la contabilidad, de las finanzas
y de la administración financiera; y el
tercero, presenta, en forma esquemática (Ver
Anexo) el contenido de la línea, organizado
éste de acuerdo con los temas que han surgido
hasta ahora.
2. Antecedentes
El Centro de Investigación y Desarrollo
Empresarial (CIDE), fue creado en fecha 15
de noviembre de 1984, con el fin de responder
a las tres áreas básicas-docencia, investigación
y extensión, en el contexto de la misión
de la Universidad y orientadas, de manera
particular, a racionalizar el esfuerzo investigativo
que se adelanta en la Escuela de
Administración y Contaduría Pública de la Facultad
de Ciencias Económicas y Sociales
(FACES) de la Universidad de Los Andes.
Las áreas básicas señaladas se desarrollan
en el CIDE de acuerdo a los siguientes lineamientos:
• La docencia en postgrado, a través de la
Maestría en Administración.
• La investigación, mediante la creación de
líneas de investigación, y el desarrollo de
proyectos y tesis de profesores y estudiantes
de la maestría, respectivamente.
• La extensión, canalizada a través del dictado
de cursos, seminarios, talleres y asesorías
ofrecidos a profesionales, empresarios
y público en general.
Específicamente, en la Sección han
existido líneas de estudio que han servido de
marco de referencia para el desarrollo de tesis
de maestría y proyectos en general; sin
embargo, durante el año 1999 se hizo necesario
redefinirlas debido a que las existentes
no estaban activas para el momento.
A partir de un proceso multidisciplinario,
de trabajo en equipo, gran motivación y amplia
consulta, se definieron dos líneas de investigación
identificadas así:
1. Las Organizaciones: funcionamiento, entorno
y desarrollo.
2. Las Ciencias Contables y Financieras: su
epistemología y aplicabilidad.
La creación de la segunda línea se nutrió
de las siguientes fuentes:
1. Desde el punto de vista metodológico, su
estructuración se fundamentó en bibliografía
especializada, divulgada y discutida
en las reuniones de la Sección de Investigación
del CIDE.
2. En cuanto a los temas específicos en cada
área, la fuente de información corresponde
a:
2.1. Información recopilada en las cátedras.
2.2. Temas presentados como anteproyectos
por parte de los estudiantes de la
Maestría en Administración.
2.3 Trabajos, discusiones e indagaciones
que se realizan en el desarrollo de las
asignaturas vinculadas con el área contable
y financiera.
2.4. Permanente revisión de material bibliográfico
sobre temas relacionados con
las áreas contable y financiera.
3. Sustentación Teórica
3.1. Estructuración general de la línea
3.1.1. Conceptualización
La estructura de la línea se basó en el
19
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
trabajo referido a ¿Cómo generar Líneas de
Investigación?. Chacín y Briceño (1995). Para
los autores una línea de investigación constituye
un subsistema estratégico organizativo
de denominación logística el cual es necesario
delimitar tomando en consideración que
en una misma organización pudieran existir
diferentes connotaciones (campo, área, proyecto,
núcleo, programa) que le restaría consistencia
en términos de los requerimientos
institucionales y sociales.
Afirman que no existe un concepto uniforme
en torno a líneas de investigación; en
consecuencia, al iniciar su planificación se
hace necesario propiciar un nivel de discusión
que permita establecer estrategias, parámetros
o referencias que las identifiquen y
caractericen en el contexto de su implantación.
Proponen además, definir una serie de
principios y un plan de acción para generar y
evaluar la línea.
De acuerdo a Chacín y Briceño (1995),
a continuación se presenta un listado de los
principios que deben sustentar el trabajo de
la línea de investigación:
• Trabajo cooperativo.
• Aprendizaje y crecimiento individual y colectivo.
• Ajeno a los procesos burocráticos.
• Desarrollo de capacidad de acción.
• Motivación a la reflexión.
• Búsqueda de soluciones y la superación
de limitaciones.
• Comunicación positiva, abierta y horizontal.
• Logro de sinergia en equipo y reconocimiento
de la propia cultura del grupo.
• Liderazgo compartido, ganándose la cooperación
voluntaria del equipo y no la sumisión
obligada.
• Racionalización de ocupaciones, respetando
el tiempo individual e impulsando la
productividad del grupo.
• Fomento de la confianza mutua, grado de
aceptación de los demás, sentimientos
positivos, criticidad, autonomía y conciencia
colectiva.
• Lograr el estímulo institucional y apoyo integral
para sostener el esfuerzo y la participación
activa de los miembros.
Etapas para Definir la Línea de Investigación
Los autores citados plantean también la
organización de una línea de investigación en
cuatro etapas que conforman la primera
sección y dos etapas que conforman la segunda
sección. Este trabajo se adelanta bajo
la modalidad de talleres, de forma tal que en
el grupo se propicie la discusión sobre una temática
específica.
A) Sección Primera
Primera etapa: Se pretende lograr consenso
entre los participantes y entendimiento
grupal, analizando y discutiendo las barreras
existentes, con el fin de superarlas.
Segunda etapa: Se discute sobre algunas
concepciones epistemológicas relacionadas
con la línea y sobre distintas metodologías
existentes en el campo de las ciencias sociales.
Igualmente, se analiza el significado
del proceso de investigación como sus propósitos
y características.
Tercera etapa: Se delimitan los aspectos
referidos a campo, área, programa, proyecto
de la línea, así como los subsistemas
organizativos con base en categorías determinadas,
tales como: alcance, recursos, tiempo,
acciones, características y fundamentos.
Es prioritario que el equipo que conforma
la línea utilice un mismo lenguaje, pues
ello contribuye a generar una actitud positiva
hacia la innovación y el cambio, fijando, revisando
y evaluando permanentemente los objetivos
de la investigación.
Cuarta etapa: Se estructura definitivamente
la línea, estableciendo los siguientes
aspectos:
20
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
a. Denominación y descripción de la línea
b. Justificación
c. Objetivos
d. Descripción de las áreas problemáticas
centrales
e. Actividades esenciales a revisar
Esta estructuración representa un mecanismo
de administración y control y no una
imposición rígida que condicione a los participantes.
B) Sección Segunda
Primera etapa: se mantiene el trabajo
grupal analizando los problemas que surjan
en el desarrollo de la línea de investigación,
luego de dos o tres meses de su creación.
Segunda etapa:
• Se intercambian experiencias acerca de
la forma de abordar los problemas que
han surgido.
• Se recopila material documental que permite
enriquecer la discusión y abordar
con mayor facilidad los problemas surgidos.
• Se analizan de manera particular los casos
presentados en el desarrollo de proyectos
y abordaje de las áreas temáticas.
• Se sistematiza y reglamenta la gestión
que se adelanta en la línea para darle viabilidad
al proceso de investigación.
En la denominación se identifican las
áreas contables y financieras como ciencias,
tema este que se presenta como el inicio de
una discusión al respecto. Además, se establece
el alcance y se pretende abarcar la
epistemología y aplicabilidad
3.1.2. Definición de las áreas a ser estudiad as
La estructura general del área problemática
se concibió por separado para las
ciencias contables y financieras. A la vez se
presentan dos bloques que se deben abordar:
• Aspectos teóricos y normativos, dentro de
los que se considera lo que se debe estudiar,
como parte del desarrollo de los proyectos
de investigación y que sirve de
marco teórico a cada área del conocimiento.
• Campo de acción, en él se define lo más
general dentro de una delimitación del conocimiento,
se refiere al contexto amplio
de la disciplina dentro de la cual surgen
temas específicos a ser investigados.
Por cada campo o área de acción se
definieron temas a investigar, entendidos éstos
como subdivisiones de la estructura del
conocimiento; en otras palabras, la porción o
parte en que se podrá dividir el campo del conocimiento
para su estudio y consideración
particular. Ejemplo:
Campo de acción de las ciencias financieras:
Análisis de las decisiones de financiamiento.
Tema a investigar: Análisis de la economía
informal y sus formas de financiamiento.
Se propone el desarrollo de proyectos
de investigación a distintos niveles de profundidad
y complejidad, para ello es necesario
identificar cuatro niveles en los que se pueden
fijar objetivos en la estructuración del
proyecto. (Fermín,1999).
• Primer nivel alfa o perceptual, se refiere a
los verbos explorar y describir.
• Segundo nivel beta o aprehensivo, se
enuncia con verbos como comparar y
analizar.
• Tercer nivel delta o comprensivo en el
que se utilizan verbos como explicar, predecir
y proponer.
• Cuarto nivel interrogativo o delta se emplean
los verbos como modificar, confir-
21
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
mar y evaluar.
3.2. Conceptualización de la Contabilidad,
de las Finanzas y de la Administración Financiera
3.2.1. Contabilidad
La Contabilidad ha sido un tema fuertemente
discutido entre los tratadistas de la
materia, en búsqueda de la verdad acerca de
su condición como ciencia; apoyados en la investigación
y en los postulados que sustentan
una verdadera ciencia.
Al hacer una revisión de las aportaciones
de algunos autores sobre la justificación
de la contabilidad como ciencia, se tiene que
para Boter, M; (1959:) La Contabilidad es una
ciencia, pero por su propia naturaleza no puede
ser incluida en el grupo de las ciencias puras,
sino como parte del grupo de las ciencias
aplicadas.
Para el referido autor, así como la Contabilidad
es una ciencia, también es indiscutible
que no es una ciencia todo lo que está situado
dentro del ámbito de la Contabilidad.
Luque, E. (1975) enfoca su estudio, en
el concepto de ciencia, para poder entender
si la Contabilidad es ciencia, arte o técnica.
Para el autor, ciencia es el conjunto de conocimientos
razonados, con objeto, finalidad y
metodología propios. Entonces, si la Contabilidad
tiene un contenido propio, es decir, un
objeto y una finalidad, y a su vez posee una
metodología definida, no queda duda de considerar
a la misma como una auténtica ciencia,
ya que el objeto de una ciencia es simplemente
un determinado orden de hechos
individualizados y, al existir el conjunto de conocimientos
que estudia estos hechos, ya se
está en presencia de una ciencia.
Según la opinión de Osorio (1998:6) “La
Contabilidad puede categorizarse como una
ciencia fáctica pues estudia un cierto trozo de
la realidad (las unidades económicas) y el conocimiento
en ella es racional y objetivo”.
No obstante, Osorio dice que la forma
en que la profesión contable desarrolla su
ejercicio pareciera acercarse más a un arte
alejado del fundamento científico, pues los
procedimientos utilizados se basan en ciertos
postulados, conocidos como Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados, que
se identifican con una rama o concepción
parcial de la Contabilidad. En su opinión, la
Contabilidad adquiere el nivel de Ciencia
cuando no limita su objetivo a la mera información,
sino que se extiende a la interpretación
de los fenómenos propios de la circulación
económica, criterio que está ganando terreno
en los últimos trabajos de investigación.
Zaá, J. fiel investigador de la información
contable, en sus trabajos presentados en
el Seminario de Contaduría Pública (1997) y
en el Foro Contabilidad Ciencia u Oficio (1999), se
plantea dos grandes interrogantes: ¿Por qué
investigar en Contabilidad? y ¿Para qué investigar
en Contabilidad?
En cuanto a la primera pregunta, quizá
la razón más importante que motiva a realizar
procesos de investigación en contabilidad radica
en la necesidad de hacer avanzar esta
ciencia para ponerla a nivel de las demás disciplinas
económico-administrativas. En este
sentido, la contabilidad requiere una revisión
de sus tradicionales principios y la formulación
de nuevos axiomas o corolarios, que expliquen
adecuadamente las complejas realidades
contables de hoy.
La investigación daría a la Contabilidad
carácter de ciencia y ubicaría la técnica, métodos
y procedimientos contables en el lugar
que les corresponde como elementos operativos
del ejercicio profesional, ponderando a la
vez los elementos filosóficos, epistemológicos,
ontológicos, teológicos y axiológicos de
la contabilidad como ciencia.
¿Para qué investigar? En Contabilidad, es
necesario para:
• Producir un enlace entre necesidades
empresariales y oferta universitaria.
22
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
• Modernizar los diseños curriculares en las
escuelas de Contaduría Pública de las
universidades venezolanas.
• Generar nuevos conocimientos significativos
y el incremento del acervo científico
contable.Fortalecer la docencia y la vinculación
Universidad-Empresa.
• Contribuir al desarrollo del país.
• Proporcionar aportes significativos a las
leyes mercantiles.
• Fortalecer el ejercicio profesional del contador
público.
• Consolidar un nuevo episteme de la ciencia
contable.
Borrás, F. (1999: 41), también expresa
sus reflexiones acerca de la contabilidad como
ciencia:
La Contabilidad, a nuestro criterio,
representa una Ciencia o sea un
sistema de conocimientos ordenados
cuya veracidad se comprueba
y rectifica constantemente en el
curso de la práctica social. Antes
de reflejar el mundo económico a
través de imágenes “artísticas”, a
través de técnicas de valuación y
registro, la Contabilidad como ciencia,
lo aprehende en conceptos,
hipótesis, principios, teorías, mediante
los recursos del pensamiento
lógico.
El citado autor señala además, que:
La Contabilidad como Ciencia Empírica
y Aplicada, por supuesto, con características
diferentes a las Ciencias Exactas y semejantes
a las demás Ciencias Sociales, posee dos
vertientes bien delimitadas:
• Una de origen positivista, relacionada con
la generalización de los conocimientos a
partir, fundamentalmente, de la experiencia
práctica. Aquí es donde se sitúa la teoría
general, que contiene los rasgos esenciales
y comunes de todos los sistemas
contables posibles a partir de hipótesis
principales o axiomas.
• Otra de raíz normativista, relacionada con la
interpretación de la teoría general y derivación
a partir de la misma, de reglas
concretas para la acción en correspondencia
con los objetivos deseados. En
esta vertiente se encuentra la construcción
de diferentes sistemas contables en función
de los fines específicos que pretenda
cada uno de ellos.
Luego, en el proceso de investigación
científica y formalización de los conocimientos
se siguen dos enfoques, en primera instancia
contrapuestos: positivo y normativo.
La Contabilidad es a la vez positiva y
normativa. Positiva en la construcción de su
teoría general; normativa en el diseño de sistemas
contables concretos.
Las reflexiones de los dos últimos autores
dan una orientación muy convincente en
cuanto a lo importante que es la investigación
contable para cubrir tantos vacíos que no tienen
respuesta alguna, y deben ser estudiados
en lo sucesivo.
3.2.2. Finanzas y Administración Financiera
Al hablar de las finanzas en las organizaciones
es posible analizar varios enfoques,
pues especialistas en el tema le dan distintas
connotaciones y algunos se refieren a las finanzas
de las empresas, otros lo delimitan
como administración, gerencia, gestión y función
financiera. Pareciera que es posible desarrollar
estos enfoques indistintamente; sin
embargo, cada uno presenta particularidades
que se deben analizar, a la luz de clarificar la
orientación y el alcance que se le dará a los
proyectos de investigación, específicamente
en la línea que aquí se pretende definir.
A continuación se presenta una reseña
de la revisión teórica que se realizó a cada
uno de los enfoques señalados, a fin de que
sirva de marco de referencia en la determinación
del campo y área de acción de la línea
23
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
así como un mejor entendimiento de los temas
que allí se plantean.
Finanzas: por finanzas se entiende al
término que se refiere a la obtención de dinero
a través de la inversión o emisión de deuda
y a la administración de los ingresos y
gastos de una organización gubernamental.
Esta actividad también recibe el nombre de
hacienda pública (Rosemberg, 1992:189).
Finanzas también se interpreta como la
teoría y práctica del crédito monetario, banca
y métodos de promoción total. En esta teoría
se contempla la inversión, la especulación, el
crédito y los valores.
Según este concepto, las finanzas estarían
orientadas fundamentalmente a la administración
pública, de allí que sea necesario
distinguir claramente a las finanzas públicas
de las orientadas al sector privado.
Finanzas Públicas: estudio de la naturaleza
y los efectos del empleo de los instrumentos
fiscales por parte del gobierno: impuestos
y gastos, préstamos y empréstitos,
compras y ventas. Incluye las interrelaciones
entre las agencias gubernamentales, al igual
que el gobierno y las autoridades locales de
un mismo país.
El sujeto esencial de las finanzas públicas
reside en el suministro, por parte de las
autoridades públicas, de bienes y servicios
públicos y colectivos que los individuos no
pueden comprar en pequeños lotes (defensa
y salud pública), así como el modo en que se
financian. (Seldon y Pennance, 1981:264).
Suárez (1987) se refiere al término genérico
“Finanzas” o “Financiación empresarial”
como aquel que contempla tanto a los
problemas de financiación como a los problemas
de inversión empresarial.
En una reseña histórica sobre la evolución
de la “Financiación empresarial” se señala
el inicio de su estudio a comienzos del
siglo veinte, hasta ese momento los problemas
financieros de las empresas se estudiaban
como parte de los problemas económicos,
por lo que es a partir de 1900, y como
consecuencia de las muchas fusiones y concentraciones
de empresas, que se despierta
el interés por el estudio de los mercados de
capitales y, en general, por los problemas financieros
de las empresas.
Los estudios de Deming (1914), citado
por Suárez (1987), y expresados en su obra
clásica The Financial Policy of Corporations,
se analizan los hechos que dieron origen a la
reorganización de las empresas, y entre sus
preocupaciones puntualiza los siguientes aspectos:
• Necesidad de las empresas, con mucha
deuda, de hacer frente a la carga fija por
intereses y su posición de desventaja
frente a las empresas menos endeudadas.
• Efecto de la política de dividendos sobre
la liquidez de la firma.
• Búsqueda de una estructura financiera
óptima y práctica de una política de dividendos
adecuada.
Luego, a partir de la década de los cincuenta,
y como consecuencia de los diversos
cambios ocurridos en la actividad industrial,
es cuando realmente se inicia el estudio analítico
de las finanzas y se habla del enfoque
tradicional de las finanzas (sólo búsqueda de
recursos y estudio meramente descriptivo e
institucional) expresado en la obra sobre finanzas
de Deming, ya señalada.
Ezra Solomon en Suárez (1987) uno de
los más claros representantes de la aproximación
analítica al estudio de las finanzas,
presenta tres aspectos fundamentales a los
que debe darle respuesta la moderna administración
financiera, tales como:
1. ¿Qué activos específicos debe adquirir
una empresa?
2. ¿Qué volumen total de activos debe tener
una empresa?
3. ¿Cómo financiar sus necesidades de capital?
La posición tradicional enfatizaba su interés
en el pasivo del balance y, la moderna,
inicia las consideraciones de las relaciones
entre la rentabilidad de los activos y el costo
24
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
de su financiación.
El autor James Mao (1974), hace referencia
a la naturaleza y alcance de la administración
financiera y, de manera particular,
al enfoque analítico de las finanzas, e incorpora
lo referido a la planeación de la ganancia
como función fundamental para maximizar
la ganancia operativa a corto plazo y como
prerrequisito para optimizar la inversión y las
decisiones financieras a largo plazo. Para
ello propone el estudio de la teoría de las finanzas
en términos cuantitativos (programación
por metas con base en la programación lineal)
toda vez que lo considera indispensable
porque muchas decisiones financieras importantes
poseen naturaleza esencialmente cuantitativa.
A esta concepción moderna de las finanzas
se suman los autores Miller y Thompson
en Suárez (1987) quienes indican que el
director financiero debe estar en condiciones
de responder a las siguientes preguntas:
1. ¿Cómo deben ser usados los fondos?
2. ¿Qué tipo de rendimiento producirán?
3. ¿Qué tipo de riesgo lleva implícito el uso
de los fondos?
El análisis de ambas decisiones (fuentes
y usos de fondos) debe relacionarse con el
objetivo u objetivos de la firma. La moderna
administración financiera acepta como objetivo
general de la empresa: la maximización
del valor de la misma para sus accionistas, es
decir, la maximización del valor de mercado
de sus acciones.
Piccione (1988) asocia, de manera particular
dos objetivos con las funciones básicas
de la empresa:
La función económica es la que siempre
ha motivado el objetivo de la empresa, el
logro de la ganancia sobre sus inversiones y
la función financiera posterior a la económica,
con una importancia vital en la actualidad, debido
a los grandes problemas financieros que
hoy deben enfrentar las empresas. Estos objetivos,
generados de las gestiones económicas
y financieras plantean un verdadero dilema
para el administrador financiero, sintetizado
en la siguiente expresión:
¿Rentabilidad o liquidez?
Este dilema puede ser resuelto analizando
el papel que desempeñan las finanzas
en la economía de una empresa; se puede
decir que el administrador financiero, en sus
funciones de consecución de fondos y de su
empleo, actúa como eslabón vital en el proceso
de distribución de los recursos. Según este
criterio, el administrador financiero juega
un papel primordial en la empresa en la cual
se desempeña y en todo el proceso económico.
En consecuencia, el estudio de la Administración
Financiera cobra fuerza como una
disciplina científica que permanentemente debe
dar luces en el logro del equilibrio entre liquidez
y rentabilidad en las empresas.
Weston y Copeland, (1989), así como
Van Horne (1993) analizan a la administración
financiera desde las funciones y responsabilidades
de los administradores financieros
como son las de inversión, financiamiento
y dividendos de una organización.
Los autores incorporan una variable
fundamental al momento de analizar la función
y decisiones financieras, y es la referida
a la intercompensación riesgo-rendimiento.
La rentabilidad y el riesgo se ven influidos
desde el momento en que se habla del tamaño
de la empresa, su tasa de crecimiento, tipo
y cantidades de equipos utilizados, grado
de uso de deuda, posición de liquidez.
Es así como el administrador financiero
debe obtener un equilibrio particular entre
riesgo y rentabilidad para maximizar la riqueza
de los accionistas, es decir, la intercompensación
entre riesgo y rendimiento, ya que
la mayoría de las decisiones financieras impli-
25
Funciones
económicas Objetivo Rentabilidad
Funciones
financieras Objetivo Liquidez
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
can tal intercompensación.
Pascale (1992) señala que las finanzas
representan una aplicación de la teoría microeconómica,
entendida ésta como la que
establece el óptimo, esto es, el punto donde
se maximiza el beneficio cuando los ingresos
marginales igualan a los costos marginales.
Como rama académica llega a estas proposiciones
partiendo de una serie de supuestos y
afirma que las finanzas son un área de estudios
aplicados más bien que puros.
Al analizar las finanzas como un área
de estudios aplicada incorpora el análisis de
tres elementos:
• La consideración de las variables de
stock, es decir, aquellas que se invierten
para generar flujos de fondos, así como
las fuentes que se utilizan.
• La incorporación del tiempo, los flujos de
ingresos y costos, se producen en diferentes
momentos del tiempo.
• La presencia de la incertidumbre en las
decisiones financieras. Continuamente se
enfrentan eventos futuros que se deben
evaluar adecuadamente.
Weston y Brigham (1993) se refieren a
las finanzas en un sentido más amplio que el
planteado hasta ahora, indicando que las
“Finanzas” constan de tres áreas interrelacionadas:
1. Mercado de dinero y de capitales, que trata
de gran parte de los tópicos que se cubren
en la macroeconomía.
2. Inversiones, la cual se centra de individuos
y de instituciones financieras.
3. Administración financiera o finanzas en
los negocios, como la más amplia de las
tres áreas y válidas para todo tipo de empresas
(públicas, privadas, pequeñas, medianas
y grandes).
Resaltan la importancia de que todo administrador
financiero tenga conocimiento sobre
las tres áreas, si desea desempeñarse
exitosamente, en un contexto marcado por
tendencias contemporáneas que afectan de
manera particular a las finanzas empresariales
entre las que se identifican: la globalización,
la computación, la reorganización y estructuración
corporativa, y las comunicaciones.
Ross, et al (1995), presentan una ampliación
de las funciones del administrador financiero
al incorporar la administración del
capital de trabajo como función básica, y
muestran las decisiones financieras en tres
grupos básicos, a saber:
1. Presupuesto de capital como el proceso
de planear y administrar las inversiones a
largo plazo de la empresa. (Decisiones de
Inversión).
2. Estructura de capital como la combinación
de deuda y capital utilizada por la
empresa. (Decisiones de Financiamiento).
3. Administración del Capital de Trabajo, referida
a los activos y pasivos de corto plazo
de la empresa. (Decisiones sobre capital
de trabajo).
Para concluir con esta breve reflexión
acerca de las finanzas y la administración financiera,
se presentan a continuación dos
conceptualizaciones recientes de ambos aspectos,
que aclaran razonablemente delimitaciones
entre una y otra con respecto a la contabilidad.
Emery, et al (2000) definen a las finanzas
como: la disciplina que se encarga de determinar
valor y tomar decisiones, y señalan
como función básica de las finanzas asignar
recursos, es decir, adquirirlos, invertirlos y administrarlos.
Estos autores, identifican a la administración
financiera como el área de las finanzas
que aplica principios financieros en una
organización para crear y mantener valor, a
través de la toma de decisiones y de la administración
correcta de los recursos.
Otro aporte importante de estos autores
es la distinción que hacen entre las finanzas y
la contabilidad, al afirmar que la contabilidad
tiene una perspectiva histórica, siendo su
26
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
principal propósito rendir cuentas de la actividad
pasada, mientras que las finanzas centran
su atención en determinar valor y tomar
decisiones orientadas hacia el futuro.
En finanzas se hacen preguntas tales
como: ¿Qué hacemos ahora? y ¿Adónde vamos
a partir de aquí?
Gitman L. (2000:3) define a las finanzas
como el arte y la ciencia de administrar dinero.
Las finanzas se relacionan con la transferencia
de dinero entre las personas, empresas
y gobiernos y con el proceso, instituciones,
mercados e instrumentos que intervienen.
Las finanzas para la administración las
relaciona con las obligaciones del gerente de
finanzas en una empresa, identificadas éstas
como las que se encargan de administrar de
manera activa asuntos financieros de cualquier
tipo de empresa: pública o privada, grande
o pequeña, lucrativa o no lucrativa.
Es así como al revisar las distintas concepciones
que se le ha dado a la administración
financiera, se observa que desde su nacimiento
como rama de la economía, a partir
de 1900 hasta la actualidad, ha evolucionado
considerablemente en sus diferentes enfoques,
así como en el alcance de la misma, y
esto ha sido posible gracias al análisis dinámico
de esta rama del conocimiento que es
considerada como ciencia, en virtud de poseer
un sujeto de estudio propio, metodologías
particulares para cada problema que se aborda
y resultados concretos que han permitido
su evolución en el tiempo.
4. Conclusiones
El breve análisis presentado sobre la
contabilidad, las finanzas y la administración
financiera, permite determinar que en estas
áreas del conocimiento se plantea la posibilidad
y, más aún, la necesidad evidente de generar
temas a investigar, y a desarrollar para
que la línea de investigación ofrezca un espacio
para la discusión, la confrontación de
ideas, la creación de conocimiento y la generación
de respuestas concretas a problemáticas
vinculadas a la línea en el área académica,
en el diario quehacer de las organizaciones
y en el desempeño profesional tanto del
contador público como del gerente financiero.
Los autores citados, y otros no mencionados
en este artículo, indican que queda
mucho por decir y por hacer en este amplio
campo del conocimiento, y es precisamente
ahí donde está la fuente de información para
los sectores académico y profesional. Se espera
que esta línea, sometida a una permanente
evaluación y retroalimentación mediante
la inserción de temas de interés para investigar,
pueda ser pertinente y sustentable
dentro del entorno local, nacional e internacional
del CIDE.
Según se señaló en la parte II de este
trabajo, la estructuración de la línea se fundamentó
en cinco fuentes de información; y los
posibles temas a desarrollar se presentan en
anexo, con el fin de que sea material a discutir,
en equipos de trabajo de profesores y estudiantes
de cuarto nivel y, en general, de
profesionales que se desempeñen en las
áreas contable y financiera. Recientemente
se han concluido investigaciones sobre algunos
de los temas que se proponen, otras están
en proceso y muchas otras están a la espera
de estudiantes y profesores que deseen
iniciarse o profundizar en esta apasionante
área del conocimiento.
Es importante señalar que cualquier tema
que haya sido objeto de una investigación,
siempre deja abierta algunas interrogantes.
En consecuencia, los autores de esta
breve reseña invitan a los lectores a participar
activamente en el trabajo que se adelanta en
la línea de investigación.
Referencias
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Fundamentos y Principios. Actualidad
Contable FACES. Volumen 2. (pág. 40)
27
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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Venezuela.
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por Ediciones Centrum Técnicas y
Científicas. Grupo Editorial Océano. España.
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3ª edición en español. Oikos-Tau,
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S.A. México.
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Segunda Edición en español por Prentice
Hall Hispanoamericana de México, S.A.
México.
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Financiera. Quinta edición en
español por McGraw-Hill Interamericana de
México, S.A. de C.V.
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Tercera edición en español por
McGraw-Hill Interamericana de México, S.
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Zaá, J. (1999). De la Contabilidad como Oficio a
la Contabilidad como Ciencia. Foro: Contabilidad,
Ciencia u Oficio.
28
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
29
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Conceptualización
Justificación Objetivos
El área básica de actividad de la
línea de investigación estará definida
por el estudio de la contabilidad
administrativa, financiera y
fiscal, como sistema de información
que sirve de apoyo a las organizaciones
en la toma de decisiones,
su evolución en el tiempo y
los efectos que sobre ella se generan
como consecuencia de los
cambios en sus normas regulatorias,
dictámenes, declaraciones y
publicaciones.
En el área de las finanzas se aborda
la administración financiera en
sus decisiones fundamentales como
son las de inversión, financiamiento,
dividendos y capital de
trabajo, en el contexto de la economía
organizacional, entendida
ésta como la disciplina científica
que estudia los problemas económicos
de las organizaciones.
Los siguientes hechos justifican
plenamente la puesta en marcha de
la línea de investigación:
1. EL CIDE ofrece una maestría
en administración, mención finanzas,
la cual contempla la realización
de tesis para su satisfactoria
culminación.
2. La docencia en el postgrado
necesita retroalimentarse con los
conocimientos y aportes concretos
que genera el desarrollo de los proyectos
de investigación.
3. La planta profesoral de FACES
en el área de contabilidad y
finanzas requiere de la realización
periódica de trabajos de investigación
para ascender a distintas categorías.
4. El CIDE ofrece además programas
de extensión dirigidos a la
comunidad empresarial y organizacional
del estado Mérida y de la
región andina en general; este programa
se nutre con los resultados
de los estudios que se realizan a
través del desarrollo de proyectos
de investigación relacionados con
las inquietudes y necesidades presentes
en la referida comunidad.
5. El sector productivo del estado
Mérida está constituido por pequeñas
y medianas empresas que
exigen de la Universidad respuestas
concretas a sus problemas gerenciales,
para lo que se requiere
de la generación de proyectos de
investigación que den respuesta a
esa problemática.
1. Contribuir con la misión del
CIDE en la producción de conocimientos
mediante el estudio de
fenómenos vinculantes.
2. Servir de motivación y apoyo
a los estudiantes y profesores
que desarrollen un proyecto de
investigación relacionado con el
área objeto de estudio.
3. Generar propuestas de tópicos
y /o temas que requieren
ser estudiados.
4. Cohesionar y sistematizar
áreas temáticas para hacer más
viable su abordaje en una propuesta
de investigación
5. Propiciar el trabajo en equipo
e interdisciplinario con el objeto
de estimular la participación,
ampliar el campo de acción de
cada investigador y el análisis de
las distintas temáticas desde
distintos enfoques.
Fuente: Elaboración propia.
Anexo
Tabla No. 1
Línea de Investigación
Denominación: Las Ciencias Contables y Financieras. Su epistemología y aplicabilidad
30
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Anexo
Tabla No. 2
Estructura General del Área
Problemática de la Línea de Investigación
C I E N C I A S C O N T A B L E S
Aspectos teóricos y normativos Campo de acción
Análisis de las Normas y Principios vigentes en la
información contable para la toma de decisiones.
Efectos de la tributación en la información contable
para la toma de decisiones.
Estudio de los Sistemas y Procedimientos contables
La práctica contable en las pequeñas, medianas y
grandes organizaciones.
I
ncidencia de los impuestos en la información contable
y en la gestión financiera de las empresas.
Estudio y análisis de los Sistemas y Procedimientos
contables utilizados por las organizaciones.
El uso de la información contable en la planificación,
el control y la toma de decisiones
Aspectos teóricos y normativos Campo de acción
C I E N C I A S F I N A N C I E R A S
Estudio de la evolución de la Administración Financiera.
Estudio de los instrumentos de análisis de la Administración
Financiera (modelos contables, matemáticos
y estadísticos).
La Administración Financiera en el contexto de la
pequeña, mediana y gran organización.
La Administración Financiera en el corto, mediano y
largo plazo.
Análisis de las decisiones de inversión.
Análisis de las decisiones de financiamiento.
Análisis de las decisiones sobre utilidades y dividendos.
Estudio de tópicos especiales de Administración Financiera
Fuente: Elaboración propia.
31
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Anexo
Tabla No. 3
Temas a Investigar por Campos de Acción
Fuente: Elaboración propia.
CAMPO DE ACCIÓN DE LAS
CIENCIAS CONTABLES ALGUNOS TEMAS A INVESTIGAR
La práctica contable en las
pequeñas, medianas y grandes
organizaciones
a.- Análisis de la incidencia de los principios, normas, declaraciones,
publicaciones técnicas y demás aspectos legales, aprobados
durante los últimos diez años en la elaboración de los estados financieros
y en la gestión empresarial.
b.- Estudio de la práctica contable en las empresas manufactureras,
comerciales, de servicios, públicas, privadas, pequeñas, medianas
y grandes, así como su incidencia en la gestión organizacional.
c.- Análisis comparativo de la práctica contable desarrollada por
las empresas familiares y empresas de capital mixto.
Incidencia de los impuestos
en la información contable
y en la gestión
financiera de las empresas
a.- Análisis del régimen impositivo venezolano y sus efectos en la
gestión financiera de las empresas venezolanas, regionales y estatales.
b.- Evaluación de la política fiscal venezolana orientada a incentivar
el proceso exportador.
c.- Análisis del proceso exportador venezolano.
d.- Evaluación de los impuestos estatales y municipales, como incentivos
para invertir en el estado Mérida, en el contexto del establecimiento
de la Zona Libre, Cultural, Científica y Tecnológica del
Estado Mérida (ZOLCYT).
Estudio y análisis de los
sistemas y procedimientos
contables
utilizados por las
organizaciones
a.- Análisis de los sistemas contables utilizados por los distintos
sectores productivos de la economía desde la perspectiva de generación
de información pertinente y útil para la toma de decisiones:
- Financieros: banca, seguros y otros.
- Manufacturero: alimentos, bebidas y tabacos, madera, metales,
construcción.
- Instituciones públicas: ministerios, alcaldías, gobernaciones, oficinas
del estado.
32
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Anexo
Tabla No. 3 (continuación)
Temas a Investigar por Campos de Acción
Fuente: Elaboración propia.
CAMPO DE ACCIÓN DE LAS
CIENCIAS CONTABLES ALGUNOS TEMAS A INVESTIGAR
El uso de la información
contable en la planificación, el
control y la toma de decisiones
(tópicos de la contabilidad
administrativa)
a.- Análisis comparativo de la aplicación de las metodologías tradicionales
y moderna en la gestión de costos.
b.- Análisis comparativo y por sectores de los costos de mano de
obra, dentro del proceso productivo, en el ámbito mundial, latinoamericano,
venezolano y regional.
c.- Evaluación de la incidencia de la participación que tienen los
costos indirectos de fabricación en los costos totales de producción,
con respecto a la mano de obra directa.
d.- Comparación y explicación de las estrategias de control y reducción
de costos empleadas, tanto por el nivel gerencial como
operativo en las PyMES venezolanas, regionales y estatales.
e.- Comparación y explicación del comportamiento de los costos
en la cuantificación de las ganancias por sectores de la economía.
f.- Análisis de los procesos de abastecimiento de la materia prima
en las empresas venezolanas (relación con los proveedores, condiciones,
procesos de empaque y distribución, exportaciones,
aranceles, etc.
g.- Estudio y aplicación de sistemas innovadores: papel de la gestión
por la calidad total, la gestión estratégica de costos y los costos
asociados con la calidad.
h.- Estudio de los costos en el sector servicios: análisis de la cadena
de valor y los costos para el sector, aplicación de la teoría general
de costos en la gestión de las entidades bancarias.
i.- Descripción y análisis de la estructura de costos y su relación
con la productividad y rentabilidad de las organizaciones.
j.- Propuestas sobre sistemas de control y reducción de costos
que permitan aumentar la productividad y rentabilidad de las organizaciones.
33
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Fuente: Elaboración propia.
Anexo
Tabla 3 (continuación)
Temas a Investigar por Campos de Acción
CAMPO DE ACCIÓN DE LAS
CIENCIAS FINANCIERAS ALGUNOS TEMAS A INVESTIGAR
Análisis de las decisiones
de inversión
a.- Estudio de las inversiones de capital de las empresas venezolanas
y/o regionales: características, frecuencia, requisitos legales,
incentivos económicos y fiscales.
b.- Determinación de la forma como se incorporan las variables inflación
y riesgo en la formulación y evaluación de proyectos de inversión
y explicar su incidencia en el caso de las empresas venezolanas.
c.- Análisis de la evolución y estado actual de las empresas calificadoras
de riesgo en Venezuela.
Análisis de las decisiones
de financiamiento
a.- Análisis y evaluación de la administración de los gastos acumulados
como fuente de financiamiento espontánea a corto plazo.
b.- Exploración y evaluación de las opciones reales de financiamiento
para las empresas venezolanas y/o regionales.
c.- Análisis de la economía informal y sus formas de financiamiento.
d.- Estudio y análisis del financiamiento informal: ¿quiénes lo
usan? ¿Con qué frecuencia? ¿Cuál es su costo? ¿Cuáles son los
requisitos? ¿Cuáles son sus modalidades?
e.- Estudio de las Organizaciones no Gubernamentales (ONG) y
las formas de financiar sus distintos programas y proyectos y proponer
formas alternativas de financiamiento.
f.- Estudio y evaluación del arrendamiento financiero como fuente
de financiamiento para las empresas venezolanas: ¿quiénes se
benefician? ¿Cómo opera?, información estadística sobre su evolución
en el caso venezolano. Tratamiento contable y financiero
del arrendamiento financiero.
g.- Análisis del impacto financiero de los créditos otorgados por
distintos organismos a las PyMES (en ejecución).
Análisis de las decisiones
sobre utilidades y dividendos
a.- Determinación de los niveles promedio de utilidades obtenidas
por las empresas nacionales, regionales y/o estatales durante los
últimos 10 años y evaluar los factores que inciden en tales niveles.
b.- Estudio y evaluación del proceso de distribución y pago de dividendos
y de reinversión de las utilidades obtenidas por las empresas
nacionales, regionales y/o estatales y explicar la conformación
de dicha estructura.
c.- Estudio de la conformación de la estructura de capital de las
empresas nacionales, regionales y/o estatales y explicar la conformación
de dicha estructura.
Contreras, I.; Molina O. Línea de Investigación Denominada Las Ciencias Contables y Financieras
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
34
Fuente: Elaboración propia.
Anexo
Tabla No. 3 (continuación)
Temas a Investigar por Campos de Acción
CAMPO DE ACCIÓN DE LAS
CIENCIAS FINANCIERAS ALGUNOS TEMAS A INVESTIGAR
Análisis del capital de trabajo
a.- Evaluación de la administración del efectivo y las inversiones
temporales, y analizar las posibilidades reales de inversión existentes
en Venezuela.
b.- Evaluación de la administración de las cuentas por cobrar y
por pagar, en las pequeñas, medianas y grandes empresas nacionales,
regionales y estatales.
c.- Análisis del factoring como alternativa generadora de efectivo
para la PyME.
d.- Análisis de las inversiones y administración de inventarios, estudio
económico, contable y financiero. Caso: empresas nacionales,
regionales y estatales.
e.- Estudio de la administración del capital de trabajo y proponer
modelos adaptados a las empresas venezolanas.
Estudio y aplicación de las
herramientas financieras
a.- Desarrollo de modelos de gestión, evaluación y planificación
financiera adaptados a las empresas industriales, comerciales y
de servicios.
b.- Estudio y aplicación de la relación costo-volumen-utilidad, analizar
cada variable en el caso de las empresas nacionales, regionales
y estatales.
c.- Comparación y evaluación del uso de indicadores de análisis
financiero por distintos sectores de economía venezolana.
d.- Conocimiento y uso de las herramientas matemáticas financieras
en las grandes decisiones que deben tomar las empresas.
Tópicos especiales de finanzas
a.- Determinación de estrategias financieras para pequeñas, medianas
y grandes empresas, para los distintos sectores: agrícola,
industrial, comercial y de servicios.
b.- Análisis del efecto de las políticas macroeconómicas en la
gestión financiera de las empresas pequeñas, medianas y grandes.
c.- Aplicación de los modelos de valoración de empresas en marcha.
Adaptados a las empresas de cada sector.
d.- Desarrollo de modelos de simulación financiera para las empresas
venezolanas, según el sector al que pertenecen.
e.- Estudio y análisis comparativo de la nueva Ley de Mercado de
Capitales, otras leyes financieras y sus efectos en la gestión empresarial.
f.- Evaluación de la gestión financiera como elemento dinamizador
para lograr la competitividad de las empresas venezolanas.
Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos
Morillo, Marisela *
Resumen
La rentabilidad continúa siendo la motivación más importante para quienes invierten capital en
una empresa. Conocer los factores de los cuales depende la rentabilidad, se constituye en un
instrumento insustituible para controlarla. Por otra parte la reducción de costos obedece tanto a
causas internas (maximización de utilidades), como externas de competitividad. La contabilidad
de gestión ofrece técnicas para la reducción de costos y la creación de valor, que contribuyen a
elevar la rentabilidad financiera de la empresa al mejorar el margen de utilidades y la participación
en el mercado.
Palabras Claves: utilidades, rentabilidad, costos, calidad, eficiencia, actividad.
Financial Profitability And Costs Reduction
Abstract
Continuous remains the most important motivation for those who invest capital in a company. To
know factors, on which the profitability depends, represents an instrument insustituible to control
it. On the other hand the reduction of costs obeys to internal causes so much (maximisation of
utilities), as external of competitiveness. The administration accounting offers techniques, to reduce
costs and the creation of value that contribute to elevate the financial profitability from the company
when improving the margin of utilities and the participation in the market.
Key words: utilities, profitability, costs, quality, efficiency, activity.
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* Magister en Administración (2000), Licenciada en Contaduría Pública (1988), Licenciada en Administración (1994).
Profesora Asistente de la Cátedra de Contabilidad de Costos. Coordinadora de la Sección de Extensión del Centro de
Investigación y Desarrollo Empresarial (CIDE). Facultad de Ciencias Económicas y Sociales. Universidad de Los Andes.
Mérida. Venezuela.
Recibido: 00-11-16 Revisado: 01-03-99 Aceptado:01-04-03
Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
1. Introducción
El desempeño financiero de una empresa,
es sin duda uno de los aspectos más importantes
y difíciles de determinar. En la búsqueda
de su determinación se han creado
medidas cuantitativas como utilidad, rentabilidad,
liquidez y otros, e indicadores cualitativos
como innovación, perspectivas de mercado,
talento y moral de los empleados, lealtad
de los clientes, calidad de administración y
otras.
Los indicadores cualitativos son menos
estáticos y absolutos que los indicadores cuantitativos,
por cuanto el desempeño no puede
ser evaluado aisladamente, por ejemplo, a través
de utilidades en un medio económico cambiante
y de competencia inclemente (Sallenave,
1990). Los indicadores cuantitativos pueden
ser opacados por algunos factores, como la
no consideración del tiempo para la obtención
de utilidades, el peso desmesurado otorgado
a los beneficios y costos de corto plazo, la
ignorancia de los costos de oportunidades
perdidas y las ventajas financieras de largo
plazo, producto de un desempeño efectivo de
las actividades de manufactura, y la no capitalización
del valor del uso eficiente de una
red de distribución, entre otras (Gayle, 1999).
Además, los indicadores cuantitativos pueden
verse mejorados con el menoscabo de otros,
a tal efecto,
“La utilidad es una mentira cuando
está acompañada de una pérdida
de la capacidad de competencia …
por la mengua de la participación
en el mercado, … de la tasa de innovación
o … de la flexibilidad financiera…”
(Sallenave, 1990: 75).
Sin embargo, la empresa requiere mejorar
constantemente su utilidad para permanecer
en el tiempo. A través de un mejoramiento
de sus ganancias se puede pretender
el crecimiento organizacional, gracias a las
inversiones realizadas en investigación y desarrollo,
tecnología y capacitación. Todo el
pensamiento económico capitalista gira sobre
la idea de las utilidades, y aunque criticada sigue
siendo la motivación más importante para
el empresariado. Por otra parte, los inversionistas
además de evaluar el desempeño
de la empresa en la cual se disponen a invertir
a través de indicadores cualitativos desearán
comparar las utilidades que esperan obtener
con la de otras alternativas de inversión.
Por ello, a continuación se pretende
analizar algunos factores que influyen en el
nivel de rentabilidad de una empresa, como
herramientas necesarias para la gerencia en
el control e identificación de oportunidades
para incrementarla, además se resumen algunas
herramientas de la contabilidad de
gestión para la reducción de costos que también
contribuyen con el incremento de la rentabilidad.
2. La Rentabilidad Financiera y sus Componentes
La rentabilidad es una medida relativa
de las utilidades, es la comparación de las
utilidades netas obtenidas en la empresa con
las ventas (rentabilidad o margen de utilidad
neta sobre ventas), con la inversión realizada
(rentabilidad económica o del negocio), y con
los fondos aportados por sus propietarios
(rentabilidad financiera o del propietario).
La Utilidad neta es el incremento del
patrimonio resultante de una operación lucrativa
de la empresa, esperado por quienes invierten
en el capital social de una compañía
para incrementar el valor de su inversión. Es
un efecto sobre el patrimonio mediante el incremento
de cualquier activo (no necesariamente
efectivo) o la disminución del pasivo
(Meigs, et al, 1999).
La rentabilidad financiera señala la capacidad
de la empresa para producir utilidades
a partir de la inversión realizada por los
accionistas incluyendo las utilidades no distribuidas,
de las cuales se han privado. Dicha
rentabilidad se calcula mediante el siguiente
coeficiente: Utilidad Neta / Capital Contable
(Urias, 1991). Para mejorar el nivel de renta-
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
bilidad financiera se pueden incorporar cambios
en la rotación del capital contable, en el
margen de utilidad neta y, en el apalancamiento
financiero, dado que la rentabilidad financiera
está compuesta por el producto entre
el margen de utilidad neta sobre ventas
Utilidad neta /Ventas netas) y la rotación del
capital contable (Ventas netas/ Capital contable),
(Figura No. 1).
Incrementar la rotación del capital contable
no es sencillo por cuanto no depende
de la empresa únicamente, sino de las condiciones
de mercado que permitan incrementar
el nivel de ventas. Éstas a su vez dependen
del producto, de la oferta de otros productos
y, otros factores, lo cual se traduce en un
problema de competencia (Falicoff, 1997).
Otra alternativa es disminuir el capital contable
como fuente de financiamiento (distribución de
utilidades) manteniendo constante el nivel de
ventas, para ello se debe incorporar deuda
(o aplazamiento de deuda) en la estructura financiera
(palanca financiera), maniobra que
incrementa el riesgo financiero de la empresa.
Acudir al apalancamiento financiero es
sano, siempre que la deuda de largo plazo financie
activos fijos y la deuda de corto plazo
al activo circulante, de tal forma que se sincronicen
los vencimientos de las deudas con
las entradas de efectivo. Otra condición, es
que las tasas de interés de la deuda no superen
la rentabilidad del negocio (Sallenave,
1990), definida esta última como la proporción
de utilidades netas obtenidas por la empresa
a partir de los activos disponibles, sin
importar la fuente de financiamiento de los
mismos (Utilidades Netas / Activos Totales)
(Urias, 1991). Si el costo del endeudamiento
supera a la rentabilidad del negocio se produce
una disminución de la rentabilidad para los
propietarios (rentabilidad financiera), dado
que la empresa no obtuvo una rentabilidad
suficiente para cubrir los costos de los recursos
ajenos.
Incrementar la deuda, cuidando que la
rentabilidad del negocio no sea superada por
los costos de las misma es cuestionable, dado
que mientras mayores sean los niveles de
endeudamiento mayor será su costo, debido
al riesgo percibido por los acreedores. Sin
embargo, existen pasivos con bajos costos,
como el de los proveedores y los créditos
preferenciales ofrecidos por programas de financiamiento
industrial y organismos públicos.
Además de buscar créditos de bajo costo,
también se puede incrementar la rentabilidad
del negocio, la cual se puede expresar también
como aparece en la figura No. 2, y combinarse
con la ecuación de la rentabilidad financiera.
Al realizar esta combinación puede
observarse como con un aumento de la relación
entre el pasivo y capital contable
(aumento de deuda) y del factor rentabilidad
económica puede mejorarse la rentabilidad financiera.
Según Sallenave, aumentar la rentabilidad
económica o del negocio es la maniobra
más sana y duradera.
¿Cómo mejorar la rentabilidad económica?
La respuesta está en sus componentes:
el margen de utilidad neta en ventas (también
componente de la rentabilidad financiera) y la
rotación de los activos (Ventas netas / Activos
totales) (Figura No. 3).
Se debe hacer crecer la rotación de los
activos, disminuyendo el nivel de activos o incrementando
las ventas con los mismos activos
disponibles, a través de esfuerzos promocionales,
disminuciones de precios y otros.
Al tratar de incrementar la rotación de los activos
se debe considerar la actividad a la que
se dedica la empresa, su capacidad instalada
y los mercados que abarca, factores de los
cuales depende el comportamiento de las
ventas y el nivel de activos.
Estas alternativas se contradicen entre
sí, dado que la disminución de los activos
puede traer una disminución de las ventas y
de las utilidades. En este caso, no mejoraría
ni la rotación ni el margen de utilidades sobre
ventas (Sallenave, 1990). Se deben minimizar
los activos siempre que no se deprima la
actividad operativa de la empresa, tratar de
disminuir los créditos por mala gestión de co-
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Figura No. 1
Rentabilidad Financiera
Rentabilidad Financiera = Utilidad neta = Utilidad neta x Ventas netas
Capital Contable Ventas netas Capital contable
Fuente: Elaboración propia con base a datos tomados de Falicoff, 1997.
Figura No. 2
Rentabilidad Económica o del Negocio
Rentabilidad Económica o del negocio = Utilidad neta = Utilidad neta
Activos totales Pasivo + Capital contable
Utilidad neta = Rentabilidad Económica ( Pasivo + Capital Contable)
Rentabilidad Financiera = Rentabilidad Económica (Pasivo + Capital Contable)
Capital Contable
Rentabilidad Financiera = Rentabilidad Económica * ( 1 + Pasivo / Capital Contable)
F
uente: Sallenave, 1990: 69.
Figura No. 3
Rentabilidad Económica
Rentabilidad Económica = Utilidad neta = Utilidad neta x Ventas netas
Activos totales Ventas netas Activos totales
Fuente: Sallenave, 1990 : 65.
branza (medidas para la mejor selección de
clientes, incentivar a los vendedores en función
del cobro, y usar el factoring), eliminar el
exceso de inventarios, mejorar el manejo de
la liquidez (reducción del número de cuentas
bancarias), reducir el ciclo de comercialización,
arrendar activos fijos y otros. Esto no
sólo mejora el denominador de la rentabilidad
operativa sino que incrementa las utilidades
al eliminar costos como de oportunidad, almacenamiento,
seguros y otros; además si se
logra trabajar con menos activos se requerirá
menos financiamiento y a su vez se incurrirá
en menos costos financieros (Amat, 1998).
Igualmente se debe cuidar que la baja de
activos corresponda con una baja de los pasivos
y que la relación entre el activo y el pasivo
circulante se mantenga, de lo contrario la
empresa cambia su estructura y rentabilidad
financiera (Sallenave, 1990).
Para mejorar tanto la rentabilidad financiera
como la económica se debe incrementar
el margen de utilidad neta sobre ventas, la
cual se define como la proporción de ventas
netas de la empresa que serán utilidades a
ser repartidas como dividendos o capitalizadas,
y calculada mediante el coeficiente: Utilidad
neta/ Ventas netas (Gitman, 1996). Para
incrementar la rentabilidad, a partir del margen
de utilidad sobre ventas, se tienen dos alternativas,
la primera consiste en aumentar la
participación en el mercado. Una empresa,
con un gran volumen de ventas multiplicado
por un moderado margen de utilidad obtendrá
una considerable ganancia, que por supuesto
tendrá que ser medida respecto a la inversión
realizada por sus propietarios. La segunda alternativa,
consiste en elevar el margen de utilidad
sobre ventas a partir de factores cualitativos
que intentan incrementar el precio de
venta (innovación, diferenciación del producto,
posicionamiento y segmentación de mercado),
y a partir de herramientas que intentan
disminuir los costos. De esta manera, una
empresa con moderado nivel de ventas o pequeña
participación en el mercado, logra mejorar
considerablemente su rentabilidad gracias
a un fuerte margen de utilidades
(Sallenave, 1990).
3. Necesidad de Reducir Costos
Cuando se manejan un margen de utilidades
con unos ingresos constantes (ventas
de difícil incremento o precios fijados por la
competencia) la única alternativa viable es
disminuir los costos, para mejorar la rentabilidad
económica, hacia la búsqueda de un
apalancamiento financiero positivo y un incremento
en la rentabilidad financiera.
La reducción de costos también es una
salida para las empresas industriales, que
siempre tienen altos niveles de activos, es
decir, deben controlar sus costos para contrarrestar
la baja rotación de activos y obtener
una rentabilidad económica más elevada.
Antiguamente las estrategias de reducción
de costos se reflejaban al interior de la organización.
Consistían en el aprovechamiento de
la capacidad, instalada para disminuir los
costos unitarios y generar un apalancamiento
operativo positivo (incremento de los ingresos
de forma más que proporcional en relación a
los costos por la presencia de costos fijos en
la estructura de costos).
De hecho, la contabilidad gerencial tradicional
tiene como causal único de costos al
volumen de producción. Su pensamiento gira
alrededor de los costos fijos frente a los variables,
con el análisis del modelo costosvolumen-
utilidad y el punto de equilibrio. Actualmente,
dado los avances tecnológicos
que generan enormes diferenciaciones de
productos con ciclos de vidas más cortos, y
con exigencias de calidad, es difícil reducir
costos atendiendo sólo al volumen de producción.
Por ello, el concepto de Gerencia Estratégica
de Costos viene a dar soporte al
análisis financiero necesario en los temas de
gerencia estratégica, como lo son análisis de
la cadena de valor, análisis de posicionamiento
estratégico y análisis de causales de
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costos. Respecto a los causales de costos,
la Gerencia Estratégica de Costos acepta que
los costos son impulsados por diversos factores
interrelacionados en forma compleja, y el
hecho de encasillar el comportamiento de costo
a una simple cuestión de volumen puede
ser estratégicamente peligroso. Las empresas,
al tener presentes y manipular un conjunto
de causales de costos más grande
(calidad, diseño de producto, lazos con proveedores
y clientes, líneas de productos y
otros) tienen más posibilidades de recuperar
su rentabilidad, que aquellas que piensan que
la rentabilidad sólo depende del uso eficiente
de planta (Shank, 1998).
Erróneamente las reducciones de costos
son prácticas coyunturales, realizadas de
forma elemental sólo cuando la empresa no
obtiene una rentabilidad satisfactoria, cuyo
resultado se traduce en recortes de gastos
supuestamente innecesarios y superfluos. El
proceso de reducción, en un análisis de corto
plazo, presenta un enfoque limitado que genera
resistencia y concluye con la reducción
de costos diluida y no con un seguimiento e
información oportuna. La reducción debe establecerse
como una estrategia resultante de
la visión y definición estratégica del negocio.
Las empresas no sólo requieren reducir
costos por cuestiones relacionadas con las
utilidades (enfoque interno), sino también por
factores relacionados con la competencia
(enfoque externo). Cualquiera que sea el enfoque
de la estrategia, apunta a la maximización
de las utilidades, a través de supervivencia
y crecimiento. Las razones de origen
interno ya fueron analizadas, pero las razones
externas tienen que ver con los costos
del producto y con la creación de valor
(Falicoff, 1997). En el modelo de Porter (1980)
un negocio puede competir teniendo costos
bajos (liderizando en costos) u ofreciendo
productos de calidad superior (diferenciación
del producto) (Shank, 1998).
Una empresa requiere disminuir sus
costos, porque sencillamente sus competidores
trabajan con costos menores o porque los
precios son impuestos por la competencia, y
superar una debilidad de la empresa en el
contexto en que se desenvuelve. La empresa
también puede crear mayor valor a sus
clientes con el mismo costo que la competencia
o crear un valor equivalente con un costo
inferior, y así crear una ventaja competitiva,
partiendo de que la generación de valor no es
mayor costo sino mayor satisfacción al cliente
a través de diferenciación con características
de producto (empaques, frescura, rapidez y
certeza de distribución, instrucciones, atención
al cliente) importantes para el consumidor
(Falicoff, 1997).
El hecho de que un producto tenga un
alto valor a los consumidores (calidad), también
asegura a la empresa estabilidad en el
mercado que a su vez resguarda e incrementa
su nivel de ingresos y por ende su rentabilidad,
siempre que el valor generado supere
los costos incurridos para realizarlo.
No existe una estrategia de reducción de
costos que pueda generalizarse; para adoptar o
diseñar alguna se debe considerar el sector
en el cual se desenvuelve la empresa y la intención
de la gerencia. Sin embargo se han
desarrollado temáticas que pueden ayudar a
alcanzar la eficiencia (Falicoff, 1997), como las
técnicas de la contabilidad de gestión. Existen
criterios enmarcados dentro de la contabilidad
de gestión y la administración de costos,
los cuales identifican las actividades innecesarias,
a fin de disminuir costos producidos
por las ineficiencias, e incrementar a la vez la
calidad, tanto en las actividades de producción
como en las de comercialización. Estas
técnicas son adoptadas por empresas que
desean liderazgo en costos para competir
(Ramírez, 1997).
4. La Contabilidad de Gestión y la Reducción
de Costos
Antiguamente los sistemas de costos
acumulaban costos a fin de valorar inventarios
y calcular el costo de lo vendido, olvidándose
de que la función de costeo es la de ad-
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
ministrar costos y buscar mejoras continuas
en la empresa (Ramírez, 1997). La tendencia
moderna se orienta a la creación y utilización
de la contabilidad de gestión o dirección. A
continuación, se presentan algunas definiciones
de la contabilidad de gestión:
“ (...) procedimiento de crear y comunicar
información cuantitativa y
cualitativa, para la administración
(...), en el momento oportuno y relativa
a (...) fenómenos económicos,
para lo cual debe interpretarlo
(...), e informarlo pertinente y oportunamente.”
(Osorio, 1996: 10).
“La contabilidad de dirección o gestión,
plantea (...) la asignación eficiente
de recursos, analizando (...)
las funciones de producción (...) la
de costos y el comportamiento de
los mercados. Su objetivo consiste
en la maximización de beneficios”
(Mallo, et al, 2000: 45)
“(...) orienta la búsqueda del conocimiento
hacia la interpretación de
los comportamientos en la circulación
interna de valores dentro de
las organizaciones y su objetivo esta
vinculado (...) con la toma de decisiones,
el planeamiento y el control
de las unidades económicas en
su conjunto y de las operaciones
(...), tiene por (...) destinatarios a
los decisores internos de la organización.”
(Osorio, 1996: 9).
El objetivo de la contabilidad de gestión
es la toma de decisiones para la competitividad,
considerando el contexto de la organización,
a través de la planeación estratégica y
la mejora de procesos internos, cuantitativa y
cualitativamente, en todas las funciones y segmentos
de la organización. Igualmente, lograr
el aprovechamiento de todos los recursos escasos
para maximizar resultados.
La contabilidad de gestión debe interpretar
todos los fenómenos económicos en
el interior (gestión) de la organización, y fenómenos
suscitados por cambios externos que
afectan tanto las entradas (output), y salidas
(input) del proceso productivo, como la globalización,
acuerdos y asociaciones, los cuales
desencadenan cambios en las políticas económicas,
desregularización de la economía
en las actitudes y preferencias de los consumidores,
y tecnológicos.
5. Técnicas de la Contabilidad de Gestión
A continuación se presentan algunas
técnicas de gestión, procedimientos utilizados
para la reducción de costos y el uso óptimo
de los recursos. Estas técnicas de gestión se
encuentran enmarcadas dentro de distintos
sistemas de costos, los cuales han sido combinados
por empresas que experimentan profunda
complejidad y crecimiento, motivadas
por las presiones económicas, culturales y
sociales del mercado.
5.1. Costeo por Objetivo y Costeo Kaizen
El costo por objetivo es una técnica
adoptada por las empresas japonesas, para
penetrar en los mercados extranjeros, el cual
consiste en ofrecer un producto de calidad
(satisfacción de las necesidades del cliente) y
además ofrecer un precio que le asegure la
demanda. Para ello se parte de un precio meta
y de un nivel de utilidad planeada, que determinan
los costos en que debe incurrir la
empresa por ofrecer dicho producto, costo
meta (Costo meta = Precio meta – Utilidad
deseada). De esta forma se altera la ecuación
de Precio = Costo + Utilidad.
Con esta técnica, queda acotado el costo
máximo a incurrirse para poder vender cierto
producto, siendo la única alternativa hacer
disminuir costos o sacrificar beneficios, ya
que son los elementos fijados por la gestión
interna de la empresa.
El proceso de costeo por objetivo implica
proyecciones de precio, determinación del
beneficio deseado, y conocimiento tecnológico
de la empresa. En la primera operación,
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se debe considerar el ciclo de vida del producto,
concepción del producto, reacciones
del competidor, consumidor al cual se dirige,
y otras. La segunda, se deriva de la elaboración
de un plan de beneficios que tenga la
empresa para la reinversión o según las necesidades
de financiamiento. Y la tercera,
puede obtenerse de productos similares elaborados
por la empresa o por sus competidores
que sirven de referencia para calcular el
costo meta y el proceso de manufactura del
nuevo producto (Osorio, 1996), como un proceso
regresivo del cual no pueden excederse
los ingenieros. Es decir, luego de sustraer
una utilidad aceptable del precio estimado se
compara el costo meta con el costo estimado,
y si el último excede al costo meta se puede
cambiar el diseño del producto, del proceso o
de la logística para tratar de reducir costos.
También se puede plantear un margen de utilidad
más bajo, o decidir no elaborar el producto
(Gayle, 1999).
En esta técnica se utiliza la ingeniería
de valor, para establecer el costo objetivo, la
cual se basa en la idea de que los productos
y servicios tienen que desempeñar funciones
cuya cuantía de valor guarda relación con los
costos incurridos por la empresa; y es aplicada
en la etapa de investigación y desarrollo,
motivando al descubrimiento de formas creativas
para reducir los costos, en contraste con
el control de costos efectuado en la contabilidad
tradicional a través del costeo estándar
(Gayle, 1999).
El costeo Kaizen a diferencia del costeo
por objetivos, proporciona mejoramiento continuo
y reducción de costos en la fase de proceso
productivo, mediante la inclusión de actividades
específicas en cada departamento y
período contable. De esta manera al relacionar
el costeo por objetivos y el costeo kaizen
se pueden disminuir costos durante toda la vida
del producto, en el ciclo de diseño, desarrollo
y manufactura.
El costeo Kaizen funciona como un control
presupuestal (Gayle, 1999), puesto que
proyecta los costos con base en mejoras futuras,
en lugar de prácticas y métodos actuales,
donde para cumplir dicho presupuesto deben
efectuarse las mejoras, las cuales surgen de
los empleados de cualquier nivel de la organización.
Por ejemplo, las mejoras pueden ser
la automatización de cierto proceso o la reducción
de tiempos de instalación de equipos
o de limpieza. El presupuesto calcula el impacto
financiero de los cambios y determina
el costo de su implantación (Horngren, 1996).
La meta de este costeo es reducir los costos
por debajo del costo estándar, de manera
que no centra su atención en el cumplimiento
de estándares y en el estudio de variaciones
de los sistemas tradicionales de costos (Gayle,
1999), sino en el cumplimiento de las mejoras
mediante la investigación cuando no se logren
las cantidades “Kaizen” presupuestadas.
5.2. Costeo del Ciclo de Vida del Producto
Es una metodología que trata de influenciar
los costos de los productos elaborados,
a partir de un diseño adecuado. En este
sistema se recolectan los costos de cada una
de las etapas del ciclo de vida del producto,
desde la investigación y desarrollo hasta la
comercialización, de tal manera que se puedan
tomar acciones durante las primeras etapas
del ciclo de vida (concepción, diseño y
pruebas) que permitan abatir costos en las
etapas de producción (conversión), logística
(distribución, promoción, garantía y servicio
postventa), y consumo (compra, operación, mantenimiento,
reparación y eliminación) (Hansen, et
al, 1996).
Durante la fase de concepción y diseño,
se puede dar un mayor aporte para que los
productos sean de menor costo; una vez iniciada
la etapa de producción es difícil disminuir
costos (Gayle, 1999). Para ello se deben
comprender las actividades y los costos asociados
al ciclo de vida de cada producto, y así
poder aplicar diseños de productos y de procesos
para disminuir costos en manufactura,
logística y consumo. También, se deben identificar
las relaciones existentes entre éstos
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
costos, dado que algunos diseños de productos
que implican, por ejemplo, una reducción
de costos en el consumo aumentan considerablemente
los costos en la etapa de manufactura,
lo cual elimina el efecto positivo sobre
la reducción de costos (Hansen, et al,
1996).
5.3. Costeo Basado en Actividades y Administración
Basada en Actividades
El costeo basado en actividades (ABC)
del inglés Activity Based Costing es “…una
metodología desarrollada para facilitar el análisis
estratégico de los costos relacionados
con las actividades que más … consumen recursos
de una empresa” (Nakagawa, 1995:
40). Es un método que primero acumula los
costos incurridos en la organización, para cada
actividad, a través de impulssores de costos
(factores causantes del consumo de recursos
por parte de las actividades), y luego
aplica los costos de las actividades a los objetos
de costos (productos, proyectos, clientes,
etc) mediante impulsores de actividades
(factores causantes del consumo de actividades
por parte de los objetos de costos).
Para el mejoramiento continuo no basta
con calcular el costo de cada una de las actividades
llevadas a cabo dentro de la cadena
de valor, se debe utilizar dicha información
para formular estrategias (Ramírez, 1997).
El ABC “(...) aporta valorización de las
actividades, en tanto que la administración
basada en actividades ( ABM ) las analiza en
términos de lograr su reducción (...)” (Osorio,
1996:32). El ABC tiene carácter instrumental
que se reduce a la asignación de costos a las
actividades y a los productos elaborados,
mediante al análisis de ciertos factores que
pueden generar costos, pero no consideran la
estructura global de los costos de la empresa
(Osorio, 1996). El ABC, aporta datos al AMB,
los impulsores (de actividades o recursos) indican
las razones por las cuales se realiza
una actividad y los recursos que se consumieron
para la realización de la misma.
El ABM, tiene por objetivo incrementar
el valor agregado a los clientes y a la vez incrementar
las utilidades a la empresa mediante
el mismo valor agregado. Para ello debe
identificar las necesidades de los clientes
para satisfacerlas a un costo óptimo, mediante:
• La eliminación de las actividades que no
agregan valor a los productos, no apreciadas
por los clientes o no esenciales para
la marcha de la organización.
• La reducción de tiempo y esfuerzo necesario
para desempeñar las actividades.
• La racionalización las actividades costosas,
idear maneras mejores de hacer las
cosas.
• El análisis de las actividades significativas
que proporcionen oportunidad de
agregar valor.
• La comparación de las actividades con
las de otras compañías o de otras áreas
de la empresa, aún cuando existan algunas
actividades que agregan valor no significa
que incrementen calidad o que sean
eficientes.
La empresa debe decidir además el
destino de los recursos sobrantes de las actividades
eliminadas o racionalizadas; es decir,
utilizar la capacidad ociosa en otras actividades
más rentables, como la fabricación de
otros productos, o eliminarlos de la organización
(Ramírez, 1997).
5.4. Teoría del Valor y la Cadena de Valor
La Teoría del Valor, se fundamenta en
la percepción subjetiva y motivacional de los
consumidores al comprar cierto artículo, de
tal forma que el valor se incrementa al satisfacer
las necesidades mejor que la competencia,
a un precio que no rebase las disponibilidades
del consumidor. El análisis de la cadena
de valor proporciona funciones o cualidades
a un producto a un menor costo sin sacrificar
el desempeño del mismo, con el fin de
crear valor al consumidor, a los accionistas y
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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
a todos los integrantes de la organización.
El objetivo consiste en conocer y descomponer
cada una de las fases del proceso
productivo y de comercialización para identificar
aquellos elementos que son de valor para
el consumidor (generadores de valor) y elementos
que son determinantes del costo
(generadores de costos) para tratar de mejorarlos
y controlarlos respectivamente, y crear
ventajas competitivas para la empresa. Todos
estos generadores deben ser evaluados frente
a los generadores de la competencia y de
productos que satisfacen la misma necesidad.
El análisis de la cadena de valor, esta
estrechamente vinculado con el ABC y la
AMB, y sus pasos dentro de cualquier organización
son:
• Definir la cadena de valor (actividades
creadoras de valor, desde la búsqueda de
materias primas hasta la entrega del producto
al consumidor final), para ello se
debe dividir todas las actividades de la
empresa en procesos, desde el desarrollo
del producto, pasando por los procesos
productivos, hasta el servicio al cliente.
Lo importante es observar en dichos
procesos como se incrementa el valor para
los clientes a un costo adecuado.
Además de asignar el costo que involucra
cada una, se deben agrupar aquellas actividades
que sean homogéneas y separar
las de costos considerables, los que son
llevados a cabo de forma distinta por la
competencia, y los que tengan potencialidad
de crear diferenciación. Es necesario
también considerar actividades de soporte
llevadas a cabo por los departamentos
de servicio, como personal, contabilidad,
relaciones públicas, etc.
• Identificar los generadores de costo en
cada una de las actividades, los cuales
representan variables de las cuales depende
el consumo de costos por parte de
las actividades, expresados en términos
de servicio al cliente, solicitudes atendidas,
número de especificaciones y otras,
por ejemplo: tiempo de empaque, de horneado,
volumen de producción, etc.
• Identificar los generadores de valor, en
cada una de las actividades, los cuales
son todos los factores por los cuales los
clientes estarían dispuestos a pagar, por
ejemplo: tiempo de respuesta, textura, sabor,
empaques duraderos, etc.
• Desarrollo de ventajas competitivas, a través
de disminución de costos y de diferenciación
de productos. Es decir, la empresa
debe expresar los generadores de
costos y de valor en términos monetarios,
para controlar y minimizar los primeros y
a la vez mejorar o acentuar los últimos
mejor que la competencia.
Las estrategias para crear ventajas
competitivas deben basarse, por una parte en
un programa de reducción de costos, como el
costeo basado en actividades, la administración
basada en actividades, justo a tiempo,
que le permitan ofrecer los productos a los
mejores precios. Por otra parte deben vivir
constantemente la competencia, “ofrecer algo
mejor y diferente” de tal manera que los consumidores
estén dispuestos a pagar más
(Ramírez, 1997).
5.5. Control Total de Calidad
El control total de calidad es una cultura
incorporada en la administración de las organizaciones,
la cual tiene por finalidad alcanzar
la excelencia en todas las dimensiones, tanto
del producto o servicio que se ofrecen, como
de los procesos por medio de los cuales se
llevan a cabo, considera la excelencia definida
por el cliente hacia toda la organización.
La filosofía de calidad se fundamenta en conceptos
levantados por expertos como Deming,
Juran y Crosby. El primero, trata sobre
la calidad dirigida por los clientes. Un producto
o un servicio es de calidad cuando reúne
ciertos atributos o requerimientos que permiten
satisfacer las expectativas del cliente.
En este orden de ideas, existe la cali-
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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
dad de diseño (valor inherente del producto
en el mercado), y calidad de conformidad
(grado en el cual el producto se adapta a ciertas
especificaciones técnicas o de diseño).
La calidad de conformidad es responsabilidad
del departamento de producción, y la de diseño
debe obedecer a patrones dictados por las
investigaciones de mercado, las cuales definen
las preferencias de los consumidores incluso
comparadas con las alternativas de la
competencia. Ambas concepciones de la calidad
deben coincidir de manera que se satisfaga
las necesidades y expectativas de los
clientes.
El segundo concepto se refiere a extender
lazos con los proveedores y clientes. Todas
las líneas de producción deben funcionar
como una red cooperativa, donde cada uno
es proveedor del proceso subsiguiente, y a su
vez cada proceso es cliente del anterior, los
cuales tiene requerimientos de calidad. Así
quedan definidos clientes internos y externos
(distribuidores, detallistas o consumidores finales).
El tercer concepto se basa en la orientación
hacia la prevención, prevenir es preferible
que corregir, planear el trabajo y realizarlo
evitando reprocesamientos. Antiguamente, se
revisaba el producto al finalizar la cadena
productiva para detectar daños o defectos, se
incurrían en costos de inspección y reprocesamiento.
La administración debe establecer
medidas de prevención previas y durante el
proceso productivo.
El cuarto concepto, señala la mejora
continua. Mejora de productos, de los procesos,
las maquinarias y los métodos de trabajo.
Para esto se debe establecer una metodología
de trabajo basada en una serie de
preguntas: ¿Qué se desea mejorar?, ¿Por
qué?, ¿Dónde se realizará?, ¿Cuándo debe
ser implantada?, ¿Quién participará?, ¿Cómo
es el enfoque de solución? y ¿Cuál es el costo y
los beneficios de hacer la mejora?
El último concepto, se refiere a la calidad
desde el inicio, es decir, hacer las cosas
correctas desde la primera vez, para lo cual
el personal debe estar plenamente convencido.
De esta manera, las fallas o el trabajo defectuoso
no continúa desplazándose en la línea
de producción para tener consecuencias
posteriores. El personal debe tener actitudes,
convencimiento de que la cultura de calidad
esta encaminada al beneficio común, y no
para encontrar culpables o responsables
(Ramírez, 1997).
Los costos de calidad son erogaciones
efectuadas por las empresas para corregir la
mala calidad y alcanzar los requerimientos
exigidos por los clientes en procesos, productos,
servicios y sistemas. La existencia de dichos
costos explica el interés de las organizaciones
por el logro de excelentes niveles de
calidad que incrementen su competitividad y
aseguren la permanencia en el mercado.
La filosofía de la calidad total se basa
en promover el mejoramiento continuo y verificar
que se produzca, pero como no se puede
mejorar eficientemente lo que no se mide,
el control de calidad total se apoya en la estadística
de los reportes de producción, referidos
a los costos asociados a la calidad
(Ramírez, 1997). Los costos de calidad se
clasifican en: costos de prevención (importes
erogados para prevenir y evitar el incumplimiento
de los requerimientos en cualquier
producto, servicio, proceso y/o sistema de la
empresa, conducen a la disminución de otros
costos, son una inversión para evitar costos
futuros); costos de evaluación (erogaciones
generadas por la inspección de los productos,
servicios, procesos y/o sistemas para asegurar
que cumplen con los requerimientos exigidos
por las normas, a fin de evitar el envío de
artículos fuera de la norma); costos por fallas
internas (importes generados por no cumplir
con los requerimientos de los productos, procesos,
servicios y/o sistemas en los cuales la
organización tiene control. Las fallas son detectadas
por la actividad de evaluación); y
costos por fallas externas (son los erogados
por no cumplir con los requerimientos de productos,
procesos, los servicios y/o los sistemas
no controlados directamente por la em-
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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
presa, son costos ocultos, porque afectan la
imagen del negocio, haciendo que los clientes
insatisfechos desistan de los productos y
comuniquen su descontento a otras personas).
Un reporte sobre costos de calidad debe
informar en detalle sobre cada uno de los
costos descritos en unidades monetarias.
Los costos de control (prevención y evaluación)
deben ser más cuantiosos que los costos
de fallas (externas e internas), al menos
deben orientarse hacia ello en la medida que
se avanza en la filosofía de calidad total
(Ramírez, 1997). Este informe se constituye
en una herramienta para el control de costos,
lejos de medir solo la calidad en términos no
financieros, que facilita a la gerencia seleccionar
el nivel de calidad que minimice los costos
de calidad total, control y fallas, (Shank,
1998).
Una vez conocidos los costos asociados
a la calidad es fácil responder a la pregunta
¿Por qué la calidad total mejora la productividad?
La respuesta no es otra que la
inexistencia de desperdicios y reprocesamientos
y a la mejora de los procesos, originan
mejores resultados con menos esfuerzo
(Ramírez, 1997).
5.6. Justo a Tiempo
Un cambio favorable de costos ocurre
al incorporarse un criterio basado en el Justo
a Tiempo (JAT). En forma amplia es considerado
como un grupo de procedimientos que
ayudan a gestionar la reducción de los tiempos
totales del proceso para fabricar y vender
un producto, aplicado a todas las empresas
(manufactureras, de servicio y otras). Estos
procedimientos erróneamente suelen asociarse
únicamente con el abastecimiento de materiales,
pero en realidad se aplica a todo el
proceso productivo (manufactura) incluyendo
la comercialización del producto; puesto que
tienen como propósito lograr un procesamiento
ininterrumpido de la producción para minimizar
el tiempo total necesario, desde el inicio
de la fabricación hasta la cobranza de las
ventas del mismo.
El JAT, se basa en la filosofía de producir
cuando se requiera en las cantidades demandadas
por los clientes, éstos últimos pueden
ser consumidores finales del producto
(clientes externos) o procesos productivos sucesivos
en el proceso de transformación (clientes
internos). De hecho este sistema toma relevancia
conjuntamente cuando se produce para
órdenes de compra. Ningún proceso se
inicia sin antes haber recibido un llamado del
cliente, partiendo que todo llegue justo a
tiempo. Como todo se produce en cantidades
necesarias, no existen inventarios. Por el
contrario en las metodologías tradicionales
las demoras se generan por producciones excesivas
frente a la demanda, basados en la
determinación del lote económico de pedido u
otros modelos que equilibran costos de pedido
frente costos de mantenimiento de inventarios
(Osorio, 1996).
Estos procedimientos nacen de la voraz
competencia extranjera, que ofrecen productos
de alta calidad a menores precios. Con
los ahorros de tiempo no sólo se reducen
costos por eliminarse los inventarios sino que
se gana calidad y flexibilidad en la entrega de
los pedidos a los clientes (Ramírez, 1997).
El tiempo total de producción se divide
en: tiempo de procesamiento, consumido cuando
se transforma la materia prima y demás
componentes del producto; y tiempo que no
añade valor al producto, consumido cuando
la materia prima o partes semiprocesadas se
encuentran esperando para su procesamiento,
también incluye el tiempo de preparación
de máquinas, inspección y otros (Osorio,
1996). Tanto en el abastecimiento como en la
manufactura, el JAT trata de eliminar todas
las actividades que no incrementan valor al
producto.
El criterio JAT, es más amplio que la reducción
de tiempos, al introducir la técnica de
“Jalar el sistema”, el cual consiste en relacionar
todo el proceso productivo desde el departamento
de embarque de productos termi-
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
nados hacia atrás, hasta abastecimientos, de
tal manera que nada se realiza si no es solicitado.
Una visión opuesta es la de programación
de la producción, “empujar el sistema”,
en la cual se produce para mantener un inventario
de productos terminados y ocupar la
capacidad productiva de la fábrica.
En el JAT todo parte de la fecha de entrega,
para comenzar a coordinar los recursos
y cumplir con la misma, evitando el flujo
de efectivo estático (esfuerzo adelantado e
innecesario) y la iliquidez.
El JAT debe estar acompañado de gestión
de calidad total y del análisis de la cadena
de valor, por cuanto los defensores de
“empujar el sistema” argumentan su utilización
para amortiguar los tiempos de abastecimiento,
cambio de proveedores, o reponer
producción defectuosa. El JAT tendrá que
apoyarse en un sistema de mejoramiento
continuo (Ramírez, 1997).
El JAT también conlleva ventajas en los
sistemas de acumulación de costos. A diferencia
de los sistemas por órdenes específicas
y por proceso donde se hace un seguimiento
continuo de los costos a lo largo de todo
el proceso productivo, en el JAT no se
mantienen cuentas de productos en proceso
ni de materias primas, sino que se contabilizan
en cuentas de control la mano de obra directa,
los costos indirectos y los cancelan
cuando los productos son terminados en cuyo
momento los costos totales incurridos
(materiales directos, mano de obra directa y
costos indirectos) son asignados a los costos
de los productos vendidos y al inventario de
productos terminados. En el JAT se acelera
el proceso, no se hace registro de compra o
consumo de materia prima, ni el costo alguno
en el proceso de transformación, de manera
que evitan actividades contables que no añaden
valor al producto.
Aún cuando algunas empresas no puedan
adoptar del todo la técnica del JAT, pueden
incorporar algunos aspectos de los expuestos
con el fin de disminuir costos (Gayle,
1999).
6. CONCLUSIONES
Todo sistema de costos debe permitir
planificar, medir y controlar los costos a cualquier
nivel de la empresa, sólo así se pueden
tomar decisiones coherentes que permitan
maniobrar las variables (costos, ventas, activos,
y otras) para incrementar la rentabilidad
financiera, puesto que gran parte del comportamiento
de dichas variables dependen del
mejoramiento continuo, que permite a su vez
el uso racional de recursos (reducción de
costos y activos) y el perfeccionamiento de
las actividades que añaden valor y diferenciación
al producto (incremento de la unidades
vendidas y precios).
La economía occidental ha estado citando
exitosos modelos japoneses, que apuntan
a la maximización de beneficios mediante
la minimización de costos. La diferencia radica
en la cultura de gestión. En Japón no se
recorta, se racionaliza, por ejemplo no se
despide al trabajador sino se le hace conciente
de la crisis o recesión que vive su empresa
y acepta ser retirado mientras que la misma
se recupera. Cada trabajador esta involucrado
en la estructura de costos y preparado para
cristalizar sus ideas. Por ello antes de comenzar
a reducir costos es recomendable recordar
el criterio de la racionalización, que no
es recortar, sino aplicar el principio de la necesariedad
para evitar disminuciones en la
calidad del producto, basado en la sistematización,
la participación de todas las líneas del
personal y la permanencia (Cagliolo, 1997).
El éxito de la reducción de costos por sencilla
o ingeniosa que sea, depende de los deseos
de realizar los cambios, de la comunicación,
del apoyo de la dirección, y de la dedicación.
El éxito no depende del tecnicismo sino de
factores motivacionales y grupales (Cagliolo,
1997), también depende de la originalidad de
la idea. Además, es conveniente evitar que
los clientes se sientan amenazados por las
medidas de reducción de costos de la empresa,
por cuanto se reflejaría en la imagen y por
consiguiente en el nivel de ventas (Amat,
1998).
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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reducción de Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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Calidad, Productividad y Costos: Análisis de
Relaciones entre estos Tres Conceptos*
Rincón de Parra, Haydeé**
Resumen
La economía mundial del presente, y en particular la economía venezolana, es cada vez más
compleja, difícil, interdependiente y competitiva. Dentro de este escenario, donde las dificultades
tienden a ser condiciones normales de trabajo, la mejor respuesta a las situaciones económicas y
de producción es la calidad, la productividad y la disminución de los costos. Con el presente trabajo
se tiene como propósito contribuir a aclarar el sentido de dirección de la empresa en materia
de calidad, productividad y costos tomando como referencia las relaciones que existen entre estos
tres conceptos. Del análisis bibliográfico realizado se infiere que una de las relaciones viene
dada por: A mayor calidad, mayor productividad y menores costos.
Palabras clave: Competitividad, Calidad, Productividad, Eficiencia y Efectividad, Costos.
Quality, Productivity and Costs: Relationship
Analysis among these Three Concepts
Abstract
The world economy at the present time and particularly the Venezuelan economy, is more and
more complex, hard, interdependent and competitive. Inside this scenery, where the difficulties
stretch out to be normal conditions of work, the best answer to the economical and production
situations is the quality, productivity and the lowering of costs. The purpose of the present work is
to contribute in clarifying the direction of the company in matters of quality, productivity and cost,
considering as a reference the existing relation among these three concepts. It is implied that one
of the relations depends on: greater quality, greater productivity and lower costs.
Key words: Competitiveness, Quality, Productivity, Efficiency y Effectiveness, Costs.
49
* Trabajo presentado en el VII Congreso Internacional de Costos y II Congreso de la Asociación Española de la Contabilidad
Directiva. Cruzando Fronteras: Tendencias de la Contabilidad Directiva para el Siglo XXI, celebrado del 4 al 6
de julio del 2001. León, España.
** Participante del Doctorado en Ciencias Administrativas, Convenio UNESR-UNET. Magister en Gerencia de Empresas,
Mención Industrial (1995). Lic en Contaduría Pública (1983). Profesora Asociado de la Cátedra de Contabilidad
de Costos. Coordinadora de la Revista Actualidad Contable Faces. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales.
Universidad de Los Andes, Mérida. Venezuela. Email: haydocc@yahoo.com. Telefax: 0274-2443269.
Recibido: 00-11-08 Revisado: 01-02-24 Aceptado:01-03 –26
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
1. Introducción
Uno de los signos más característicos
de la sociedad de hoy es sin duda alguna la
preocupación explícita por la calidad, la productividad
y los costos en todos los ámbitos
de la economía internacional. Sin embargo,
esta preocupación ha adquirido diferentes
matices en función del sector de la economía
en cuestión y del contexto nacional del que
se trate.
En el caso de la economía venezolana,
ésta se encuentra signada por las limitaciones
y retos que la moldean y condicionan, tiene
la oportunidad histórica de desarrollarse
hacia niveles cuantitativos y cualitativamente
superiores, mediante la gestión eficiente de
sus propias fuerzas productivas y el esfuerzo
de todos los sectores involucrados en la generación
interna de trabajo y riqueza. Se considera
que la gerencia actual debe sufrir cambios
de enfoque, de expectativas y bases
conceptuales con relación a la concepción
global que se tiene de la empresa y, en particular,
de su clima humano y cultural.
Como dice Blanco (1999), si los gerentes
se comprometen con el país y con sus
gentes, si tienen un buen ascendiente y liderazgo,
si administran de manera transparente
creyendo y respetando a su gente, dando ánimo
en el trabajo con el ejemplo, inculcando
en sus seguidores la necesidad de laborar
con calidad, productividad y optimizando costos,
muy seguramente conducirán a cualquier
país en desarrollo a una posición respetable
en el mercado mundial. Es el momento, ahora,
de comprometernos con un proceso de
transformación orientado hacia la competitividad
en el ámbito internacional, mediante el
mejoramiento continuo y planificado de las
variables pertinentes.
2. Calidad, Productividad y Costos
Este trío de conceptos se puede analizar
como un todo prácticamente inseparable,
por cuanto el cambio de uno cualquiera de
los elementos afecta a los otros dos. Durante
mucho tiempo se hizo énfasis en la mejora de
la productividad, bajo el supuesto de que, como
consecuencia natural, se incrementarían
los niveles de calidad. La evidencia demuestra
ahora que el camino es exactamente el
opuesto. Los incrementos de productividad
no sólo no conducen definitivamente hacia la
mejora de la calidad; sino que, incluso, la
pueden deteriorar. Se propone entonces a la
luz de la experiencia, que se dé prioridad a
las estrategias de garantía de calidad, las
cuales, en consecuencia, incrementan la productividad
y minimizan los costos, y no a la
inversa.
Al respecto, Blanco señala que a veces
las empresas tratan de mejorar la productividad
del trabajo mediante el pago de incentivos
económicos individuales por el cumplimiento
de ciertas metas de producción. En
muchos de estos casos, si los trabajadores
no son conscientes de la importancia de la
calidad y la optimización de los costos, realizan
las actividades de manera rápida y descuidan
detalles importantes en los productos
que pueden afectar la confiabilidad de éstos,
y, por ende, su competitividad. En otras ocasiones,
las empresas fabrican productos de
excelente calidad con la máxima eficiencia y
ahorro de recursos, pero con precios que no
son competitivos en el mercado internacional.
Por razón de esa inseparabilidad de los tres
aspectos objeto de estudio (calidad, productividad
y costos), se considera que es el momento
de establecer estrategias gerenciales.
Una de estas estrategias estaría orientada al
análisis de estos tres conceptos de manera
integral.
Antes de iniciar el análisis específico de
la relación entre los tres elementos, conviene
establecer con claridad algunos de los conceptos
fundamentales y la interrelación entre
los mismos, tal y como serán interpretados en
el resto de este trabajo, a saber: competitividad,
calidad, productividad, eficiencia y efectividad,
y costos.
50
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
2.1. Competitividad
Con esta palabra se quiere significar
que los bienes y servicios que provienen de
los sectores productivos, deben tener la oportunidad
de competir exitosamente en el mercado
internacional.
“Son productos competitivos, en
categoría global, aquellos cuyos
precios corresponden a la franja de
mercado estimada, los que tienen
calidad certificada, los que se entregan
oportunamente, los que incluyen
innovaciones fruto del conocimiento
y la tecnología y los que
han sido hechos pensando en el
cliente, usuario o consumidor, con
la confianza y duración especificadas
y garantizadas, además de un
conveniente servicio de mantenimiento
y posventa” (Blanco, 1999:
16).
Los productos competitivos son los que
cumplen especificaciones universales y se
pueden vender en el mercado internacional
sin ningún problema; es decir, los bienes y
servicios deben satisfacer normas internacionales
de competitividad.
Ahora bien, el reto de transformar productos
tradicionalmente protegidos por barreras
arancelarias y competitivos en el medio
regional en productos comercializables en el
mercado mundial, es muy grande ¿Cómo lograrlo?
De acuerdo con Blanco, lo primero que
hay que hacer es un diagnóstico del mercado
y de la competencia. Se debe, mediante un
profundo conocimiento del funcionamiento del
mercado internacional, conocer cuáles son
las necesidades y expectativas de los clientes
en los diferentes países, qué compañías
conforman la competencia y cómo se comportan,
cuáles son las principales tendencias
del mercado, cuáles son los segmentos del
mercado con mejores oportunidades, cómo
deben ser los precios, únicos o diferenciados;
si existen restricciones arancelarias o mecanismos
de subsidio para los productos de la
competencia, etc.
En esta fase de diagnóstico del mercado
y de la competencia, el uso de tecnologías
modernas de comunicaciones e informática
se hace indispensable. Actualmente existe un
buen número de empresas que venden la información
comercial, completamente actualizada,
de carácter internacional sobre el tipo
de productos o servicios, precios, cantidad,
sitios y empresas que los demandan. La información
se puede comprar a estas empresas
o, si se está en posibilidad, es mucho
mejor crear las fuentes propias de datos. La
oportunidad que brinda Internet actualmente,
y que se incrementará en un futuro no muy
lejano, permite este tipo de actividad.
En el caso venezolano, vale la pena
mencionar la labor desarrollada por el Banco
del Exterior y el Ministerio de Industria y Comercio
para ayudar a los empresarios a efectuar
sus exportaciones.
En segundo lugar, los sistemas logísticos
necesarios para la competencia internacional
deben ser capaces de brindar información
instantánea, entre otras, del estado de
los pedidos, de su ubicación, de las cantidades,
del sistema de empaque, del peso y de
las fechas precisas de entrega. Se debe conocer
la documentación necesaria de cada
país, los aranceles, las restricciones y barreras
de cada región. Las redes de transporte y
los sistemas de carga por emplear, tanto interna
como externamente, deben ser altamente
eficientes para evitar deterioros, pérdidas,
etc., y para garantizar la entrega de las
mercancías a tiempo, en los sitios previamente
establecidos.
En tercer lugar, los sistemas de manufactura
deben producir en excelentes términos
de calidad, productividad y oportunidad.
Los sistemas de planeación, programación y
control de producción deben ser capaces de
proporcionar información oportuna y veraz de
las materias primas, los procesos, el estado
de las órdenes de pedido, las compras, los
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Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
costos, los precios, las fechas de entrega, los
inventarios disponibles, etc.
Es importante señalar que todo el personal
debe estar comprometido con la competitividad
como estrategia de supervivencia
de la empresa; por lo tanto, los empresarios
deben estar conscientes de quiénes son sus
clientes, de cuáles son sus necesidades a satisfacer
y de los precios objetivos (precios
planeados) que harán vendibles sus productos
o servicios en el mercado.
En lo que respecta a las empresas venezolanas,
además de considerar lo planteado
en los párrafos anteriores, se debe tomar
en cuenta el marco político-económico que
las rodea, debido a que las barreras arancelarias
y controles de precios, productos de
políticas inconclusas, sitúan en algunos casos,
los productos en situaciones desleales
con respecto al resto del mundo.
2.2. Calidad
Definir en qué consiste la calidad de un
producto o servicio es algo complicado. Una
primera idea del término calidad es: siempre
hay una mejor forma de hacer las cosas. Una
frase corta y sencilla, pero aplicable hasta en
los procesos más complejos que puedan
existir en el mundo entero.
Así como ésta, existen infinidad de frases
que podrían explicar muy brevemente en
que consiste el mejoramiento continuo de los
procesos de trabajo; que es lo que en realidad
busca la calidad de gestión mediante una
definición, cuantificación, eliminación y prevención
del desperdicio; para lograr un aumento
de la productividad y una calidad y excelencia
en los productos. Pero lo importante
no es conocer de una manera fría y técnica lo
que encierra esta definición, sino ir un poco
más allá, internalizar dentro de cada uno, lo
que significa: un cambio de actitud tomando
conciencia de que la idea no está en formular
utopías, sino hacerlas realidad siendo flexibles
en nuestra mentalidad; sólo así se tendría
la seguridad de ser capaz de hacerlo hoy
mejor que ayer y mañana mejor que hoy.
Dentro de este contexto, es importante resaltar
que según el enfoque de calidad total de
Kaoru Ishikawa, ésta depende del interés de
los gobiernos por educar a su gente. No se
debe esperar que el hombre se haga económicamente
activo, para inculcarle principios
que norman su conducta hacia ese sentido.
Desde el punto de vista de adaptación,
las empresas enfrentan hoy en día un constante
cambio económico. En consecuencia,
deberían estar mejor preparadas operativa y
gerencialmente para afrontar tales cambios.
Por lo general, en la mayoría de las empresas
(caso venezolano) se aplica el control retro-
alimentativo; es decir, se espera tener el
producto terminado para saber si se cumple
con los requerimientos establecidos, y si éste
no cumple con ellos, hay que corregirlo o simplemente
se pierde y hay que intentarlo de
nuevo. Tal vez, así se obtiene un aumento de
la calidad; pero, al mismo tiempo, se aumenta
el desperdicio y los costos, se disminuye la
productividad, y las posibilidades de competir
en los mercados regionales o internacionales
son muy remotas.
“El término calidad, por lo general
lo asociamos con productos o servicios
excelentes, que satisfacen nuestras
expectativas y, más aún, las
rebasan. Tales expectativas se definen
en función del uso que se dará
al producto o servicio en cuestión
y de su respectivo precio de
venta” (Besterfield, 1995:1).
“Con bastante frecuencia, calidad
quiere decir conformidad con los
planos y especificaciones y el control
de calidad determina si el producto
es conforme (...) Calidad se
utiliza en un sentido más amplio y
significa adecuación para el uso por
parte del usuario (...) y abarca tanto
la calidad de diseño, como la calidad
de conformidad” (Campanella,
1992:163).
“Un producto de calidad debe cum-
52
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
plir sus especificaciones metrológicas,
debe ser adecuado para el uso
que se le ha de dar, debe ser confiable
y durable, no debe presentar
fallas o deficiencias, debe tener un
apropiado servicio de mantenimiento,
repuestos y posventa, se debe
entregar a tiempo, en las cantidades
precisas ordenadas, etc.” (Blanco,
1999:18).
La Asociación Americana de Control de
Calidad (ASQC, del inglés American Society
for Quality Control), define la calidad como la
totalidad de prestaciones y características de
un producto o servicio que son la base de su
capacidad para satisfacer necesidades explícitas
o implícitas.
Juran (1990) enseña que la calidad de
un producto no es el resultado del azar o de
la buena suerte, sino el fruto del cumplimiento
de todo un proceso de planificación. Conocer
cuáles son las necesidades y expectativas
del cliente es quizá la parte más difícil del ciclo
de la calidad. Sin embargo, actualmente
existen herramientas metodológicas que ayudan
a traducir las necesidades del cliente a
especificaciones de diseño y producción. Si
se planifica la calidad y se produce de acuerdo
con los planes, los productos, al final, resultarán
de buena calidad.
Se debe tener en cuenta que las características
de la calidad se identifican, en primer
lugar, a través de la investigación de
mercados, que muestra lo que quieren los
consumidores (el enfoque de la calidad basado
en el usuario final). Estas características
se trasladan a los atributos que debe tener el
producto (el enfoque basado en el producto).
Después, el proceso de fabricación asegura
que los productos se realizan cumpliendo de
forma precisa las especificaciones (enfoque
basado en la producción)
En resumen, un proceso que omita alguno
de estos puntos no dará como resultado
un producto que satisfaga al cliente.
Es de hacer notar que la calidad comienza
con la gente que labora en la empresa.
Para cualquier gerente el concepto y las
herramientas de la calidad total deben ser los
principios nobles para poder convencer al
más escéptico. No puede existir un gerente
que no desee que su empresa entre en un
proceso continuo de mejora, para poder satisfacer
a plenitud las necesidades de sus clientes.
Todas las personas en la empresa deben
comprender que la calidad no es una moda,
sino una estrategia de supervivencia, que la
empresa no puede ser competitiva en tanto
no satisfaga al cliente, mientras no elimine el
desperdicio, mientras no trabaje con parámetros
de productividad y mientras no optimice
los costos.
Pero, ¿Qué se entiende por calidad total?
¿Por qué se hace énfasis sobre la calidad?
¿Por qué la calidad es importante?
¿Qué se pretende con el mejoramiento de la
calidad?
“La calidad total se entiende como
una estrategia competitiva que la
alta gerencia decidió implantar para
satisfacer mejor las necesidades de
los clientes y aumentar el retorno
de la inversión” (Alexander, 1994:1).
Horngren, et al (1996:794) señalan que:
“Se hace énfasis en la calidad,
porque los costos asociados con la
calidad son considerables. Los costos
de calidad varían de 15 a 20%
de los ingresos de ventas de muchas
organizaciones, y con un buen programa
de calidad, se pueden obtener
ahorros sustanciales e ingresos
más elevados”.
Para Heizer y Render (1997) La calidad
es muy importante en el ámbito de la empresa,
porque la afecta en cuatro aspectos fundamentales:
a. Costos y cuota de mercado: la mejora de
la calidad lleva a la vez a mejorar la cuota
de mercado y a rebajar los costos.
b. Reputación de la empresa: la calidad apa-
53
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
recerá en la percepción de los nuevos
productos, en las prácticas de empleo y
en la relación con los proveedores.
c. Seguridad de los productos, en el sentido
de que las organizaciones no deben diseñar,
producir y distribuir productos o servicios,
capaces de producir daños materiales
o personales durante su uso (el caso
de los cauchos defectuosos fabricados
por la Firestone y utilizados por la Ford en
unos de sus productos).
d. Implicaciones internacionales: para poder
competir de una manera eficaz en una
economía mundial, los productos deben
ajustarse a unas exigencias globales de
calidad y precios.
La calidad es tan importante en el ámbito
internacional, que se han desarrollado toda
una serie de normas de calidad diferentes.
Japón, la Unión Europea (UE) y los Estados
Unidos han desarrollado sus propios estándares
de calidad (Heizer y Render, 1997).
a. Norma Industrial Japonesa.
La especificación japonesa para la gestión
de la calidad se publicó como la norma
industrial Z8101-1981. Este estándar sentencia:
Para implementar un control de calidad
efectivo es necesaria la colaboración de todo
el personal de la empresa, incluyendo la alta
dirección, directivos, supervisores y trabajadores
en todas las áreas de actividad corporativa,
tales como investigación de mercados,
investigación y desarrollo, diseño y planificación
de los productos, preparación de la producción,
compras, producción, control, ventas
y servicio posventa, así como también en
control financiero, administración de personal
y, formación y educación.
b. Norma ISO 9000 Europeas.
La Unión Europea ha desarrollado las
series ISO 9000 sobre normas de calidad. El
objetivo de estas normas es el de forzar el
establecimiento de unos procedimientos de
gestión de la calidad para las empresas que
estén presentes en el mercado europeo. Varios
factores hacen que las series ISO 9000
sean objeto de interés, a saber: a) las normas
pueden conseguir una aceptación en el ámbito
mundial, b) los estándares se están aplicando
ahora a los productos hechos o importados
por la UE, y c) la adhesión a las normas
es necesaria para la certificación de productos.
c. Normas Americanas.
La Asociación Americana para el Control
de Calidad (ASQC) ha desarrollado especificaciones
equivalentes a las de la Unión
Europea. Estas son:
Q90: proporciona una visión general y
una introducción a los estándares, definiciones
y conceptos relacionados con la calidad.
Q91: es la norma general para el diseño,
desarrollo, producción, instalación y servicio
posventa de productos y servicios.
Q92: es una extensión de la Q91 con
un mayor detalle, enfocada hacia organizaciones
de producción, instalación y servicio
posventa de productos o servicios.
Q93: es una extensión de Q91 con un
mayor detalle, y enfocada hacia organizaciones
específicamente dedicadas a inspección
y verificación, y hacia distribuidores y contratistas.
Q94: proporciona las líneas básicas para
la gestión y auditoría de un sistema de
control de calidad.
Finalmente, se tiene que la calidad total,
como ha sido comprobada por la reacción
en Cadena Deming (Deming, 1989) lleva a
una organización, por medio del mejoramiento
continuo, a aumentar su productividad, incrementar
su mercado de clientes y a reducir
costos.
2.3. Productividad
En cualquier discusión económica, la
productividad ocupa un primer plano en las
apreciaciones tanto de los dirigentes políticos
como de los hombres de negocios. El con-
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Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
cepto de productividad merece pues, una
consideración seria y detenida. Precisa, para
lograrla, examinar uno tras otro los criterios
de quienes están interesados en el desarrollo
de esta herramienta gerencial.
Desde el punto de vista económico, el
elemento final en el cual el inversionista se
forma su juicio sobre el progreso de su empresa
es, tradicionalmente, el último renglón
del estado de ganancias y pérdidas: la utilidad.
Lograr una tendencia favorable de ésta
con relación a un rendimiento satisfactorio del
capital invertido es la meta final. La utilidad refleja
el resultado neto de los esfuerzos de la gerencia
en planear y desarrollar la producción,
las compras, el mercadeo, los recursos
humanos, las transacciones financieras y los
otros factores de las operaciones de la empresa.
Sin embargo, a largo plazo, el factor
más importante para el buen desenvolvimiento
de una empresa es su adaptación al progreso
tecnológico y a los avances de la administración
científica, lo que resulta en nuevos
y mejores productos, de mayor calidad, a precios
más accesibles al consumidor. El progreso
de una empresa en este sentido, se refleja
en algo que se puede llamar reducción de los
costos reales de producción; es decir, asumir
la cantidad física de los insumos en forma de
materia prima, trabajo y capital, por unidad de
producto; en otras palabras, en utilizar mejor
los recursos empleados en la producción, y
esto se traduce en un aumento de la productividad.
¿Qué se entiende por productividad y cómo
se mide?
El desarrollo del pensamiento económico
y gerencial sobre la productividad conduce
a entenderla como un fenómeno complejo,
que reviste una importancia estratégica de
primer orden para las empresas que aspiran
convertirse en sobresalientes, y, así permanecer
en el tiempo.
El concepto de productividad, si bien
muy popular en los últimos años, todavía está
envuelto en un manto de confusión. Para algunos
autores, la productividad se concentra
en la medición de indicadores, cuya variación
en el tiempo evidencia el comportamiento de
la empresa y el estímulo en el proceso de toma
de decisiones.
Para otros la medición es menos importante
y recomiendan dedicar los esfuerzos en
la motivación y participación de los trabajadores.
Consideran que si se logra que cada persona
actúe más productivamente, el resultado
global se traduce necesariamente en una
empresa más productiva.
Existen muchas formas de medir y analizar
la productividad de la empresa; depende
de los objetivos que se busquen. Según Prokopenko
(1989), citado por Blanco (1999), algunos
métodos sencillos y prácticos de analizar
la productividad en la empresa son los siguientes:
a) Medida de la productividad de los trabajadores.
b) Sistemas de medición para planificar y
analizar las necesidades de mano
de obra en las unidades de producción.
c) Sistemas de medición de la productividad
del trabajo orientados a la estructura
del uso de los recursos de mano
de obra. y
d) Productividad del valor agregado de la
empresa.
Sobre el particular, Blanco argumenta
que tradicionalmente la productividad total de
la empresa, se ha visualizado como una razón
matemática entre el valor de todos los
productos y servicios fabricados o prestados
y el valor de todos los recursos utilizados en
hacer el producto o prestar el servicio en un
intervalo de tiempo dado, si esta razón resulta
mayor que la unidad, indica que de alguna
manera se está agregando valor a los recursos
durante la producción, en otras palabras,
que la salida del sistema productivo es mayor
que su entrada.
La mayor dificultad para esta medición
55
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
1 Prácticamente cada producto, cada recurso, tienen su propia unidad de medida. El producto puede estar medido en
número de unidades terminadas y utilizar un porcentaje de terminación para medir los productos en proceso. Los recursos
humanos se pueden medir en horas dedicadas a la elaboración de los productos. Los materiales se miden en unidades
de cantidad, volumen, peso, etc. (láminas, toneladas, metros cúbicos, cuadrados o lineales, etc.), según las características
específicas de estos. Los servicios públicos se pueden medir en metros cúbicos, en el caso del acueducto,
kilovatios en el caso de la energía, número de llamadas, tiempo y destino en el caso de los teléfonos, etc. El capital se
mide en unidades monetarias como el bolívar, el dólar, etc. Sin embargo, hay que tener cuidado de deflactar las cofras
(con índices como el de precios al consumidor, el de inflación, etc.) generalmente suministrados por entidades oficiales
como el Banco Central de Venezuela (en el caso venezolano) para evitar confusiones con la rentabilidad.
la constituye la diversidad de unidades de
medida que se utilizan1, además de los instrumentos
y tiempo que son necesarios para
hacerla, de ahí la necesidad de trabajar con
unidades comunes tanto para los productos
como para los recursos. Las más utilizadas
son las unidades monetarias y las horasplanta.
Entre las dos, para efectos prácticos,
la de mayor utilidad es la unidad monetaria.
Por lo tanto, la información de costos de los
recursos utilizados en la producción y precios
de venta actualizados de los productos debe
estar disponible.
2.4. Eficiencia y Efectividad
La eficiencia es un concepto que
con frecuencia se utiliza como sinónimo
de productividad; se puede resumir como la
utilización óptima de los recursos. Un trabajador
eficiente debe utilizar los materiales con
el mínimo de desperdicio; emplear el mínimo
tiempo posible en la producción, sin deteriorar
la calidad del producto; utilizar los servicios
(electricidad, agua, gas, etc.) en las cantidades
necesarias, sin desperdicio, y utilizar
los medios tecnológicos (máquinas, equipos,
herramientas, etc.) de manera tal que no se
deterioren más de lo normal. El uso y conocimiento
por parte del operario de los estándares
de producción le permitirán saber qué sucede
y cómo aprovechar de manera óptima
sus recursos. El operario debe participar en
la elaboración de los
estándares y en la medición de su propia eficiencia,
pero esto sólo se puede lograr cuando
existe participación, compromiso, logro y
reconocimiento.
La efectividad se define como el logro
exitoso de objetivos establecidos. Es el grado
en que se satisfacen las necesidades del
cliente. De alguna manera el trabajador debe
estar enterado de la forma cómo su contribución
al valor agregado del producto sirve para
satisfacer las necesidades y exigencias de
los clientes. El trabajador debe conocer que
ha contribuido a que el producto final sea de
la calidad esperada por el cliente, y este conocimiento
lo hace sentir mejor. Es por eso,
que la capacitación debe ser permanente para
tratar de cumplir dos objetivos: la calidad
del producto o servicio y la satisfacción del
trabajador al tomar conciencia de que está
haciendo las cosas bien, que contribuye de
esta manera a la supervivencia de la empresa
y al mejoramiento de la economía del país.
Es importante destacar estos conceptos,
en tanto que la productividad es una medida
de desempeño, porque está orientada
hacia el cliente (efectividad) y, porque mide
los aspectos importantes de la producción
(eficiencia). Una de las expresiones de la
efectividad es la calidad. De esta manera, la
calidad se relaciona no sólo con los costos y
la productividad, sino que forma parte del
concepto de efectividad. Es posible conseguir
efectividad con una baja o alta productividad,
o se puede ser altamente productivo sin ser
efectivo.
2.5. Costos
Junto con la calidad y la productividad,
los costos juegan un papel importante en la
estrategia competitiva de la empresa. Pero,
¿Qué son los costos? A grosso modo, hablar
56
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
de costos implica hablar de una serie de recursos
necesarios para alcanzar una meta y/
o lograr un objetivo.
Desde el punto de vista del tema que se
desarrolla en este trabajo, los costos se consideran
como las cantidades mínimas de recursos,
medidas en términos monetarios, para
poder elaborar un producto o prestar un
servicio. En este contexto, los costos se pueden
generar por las actividades que hay que
desarrollar en investigación y desarrollo, diseño
e ingeniería, compras y almacenamiento,
producción (materiales, mano de obra y costos indirectos
de fabricación), mercadeo (promoción, publicidad,
ventas, distribución del producto, etc.),
servicio al cliente, gestión de recursos humanos,
administración, gestión de recursos financieros
y otras.
Los conceptos de costos y gastos, desde
el punto de vista de las finanzas, significan lo
mismo, ambos términos se manejan cuando
se habla de desembolso de dinero. Sin embargo,
desde el punto de vista contable, algunos
autores consideran que son diferentes,
en el sentido de que el concepto de costos lo
asocian con desembolsos de dinero o no,
aplicados a los procesos de manufactura
(costos de producción) que se aplican a los
ingresos del período de una manera mediata
y paulatina. Los gastos lo asocian con desembolsos
de dinero o no, que no se adicionan
al valor de los productos elaborados, sino
que se cargan a los ingresos del período de
una manera directa, inmediata y en su totalidad.
En cualquiera de los casos, tanto los
costos como los gastos influyen de una manera
directa en los ingresos afectando la utilidad
del período respectivo, por tanto, los costos
de producción se deben sumar a los gastos
(costos del período) y así determinar un
costo total de operación.
Uno de los objetivos básicos de los sistemas
de costos es la determinación de los
costos unitarios de producción, para la fijación
de los precios. Este aspecto debe ser
analizado y estudiado en lo siguiente: Tradicionalmente
sólo una vez terminado el bien o
servicio, se podían determinar los costos de
producción, los gastos de administración y
ventas, los impuestos y la utilidad; y en función
de ello se calculaba el precio de los
productos o servicios, que podría no ser competitivo
en el mercado. Hoy día se está
hablando de un costo objetivo o costo meta
(target cost) impulsado por los japoneses. Por
medio del target cost se pasa de una gestión
de la estabilidad a una gestión del cambio. Al
respecto, Rincón (2000), señala que las empresas
para lograr nuevos mercados o penetrar
en determinados nichos de mercados,
deben garantizar la calidad total de los productos,
en términos de, satisfacer las necesidades
de los clientes, ofrecer un precio que
asegure la demanda en el mercado y que les
permita un beneficio adecuado, para finalmente,
determinar el costo máximo en que
pueden incurrir.
¿Qué hacen los japoneses al respecto? De
acuerdo con Monden (1992) citado por Blanco
(1999), los japoneses determinan las necesidades
del consumidor y, en función de
ello, fabrican un producto que les permita
hacer un nicho en el mercado, pronosticando
los precios y el comportamiento de los costos.
Parten de un precio meta competitivo en
el mercado; pronostican una utilidad, estiman
los impuestos, plantean metas para gastos de
administración y ventas, y establecen metas
de los costos de producción. En cualquier
etapa del proceso toman la decisión de no
producir o de buscar alternativas para reducir
los costos con el fin de lograr los precios objetivos.
Con el enfoque antes descrito, las empresas
pueden lograr mejoras en la calidad y
en la productividad, disminución en los costos
y, por consiguiente, ser más competitivas; es
decir, mantener nichos de mercados y conquistar
nuevos mercados.
Cabe mencionar que en Venezuela, ya
existen empresas que han imitado exitosamente
a los japoneses en materia de costos,
con las técnicas del “target cost”.
57
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
2 QCD: siglas que en inglés se refieren a Quality, Cost, Delivery, que traducidas al español significan: Calidad, Costos
y Entrega. Este último término se refiere a la entrega puntual del volumen de productos o servicios, para satisfacer las
necesidades del cliente. (N. del A.)
3. Relaciones entre Calidad, Productividad
y Costos
Áun cuando en el desarrollo de este trabajo
se han esbozado algunas relaciones entre
los conceptos estudiados, se exponen, a
continuación, las posibles relaciones que existen
entre la calidad los costos; entre la productividad
y los costos; y entre la calidad y la
productividad y, por último, un resumen de
las relaciones entre los tres: calidad, productividad
y costos.
3.1. Calidad y Costos
El mejoramiento de la calidad y la reducción
de costos son compatibles. La calidad
aplicada a los procesos de trabajo induce
a la reducción de costos. Una mejora de la
calidad en los procesos de trabajo respecto a
la fabricación, venta y distribución de productos
o servicios, origina como resultado una
menor cantidad de errores, de productos defectuosos
y de repetición del trabajo, corta el
tiempo total del ciclo y reduce o elimina el
desperdicio de recursos, disminuyendo por
tanto, el costo total de las operaciones.
Ullman (1985), citado por Ruelas
(1993), señala la existencia de una percepción
no justificada de que la calidad y el control
de los costos son incompatibles debido a
que, por una parte, la calidad cuesta y, por la
otra, los controles de costos afectan la calidad.
Este autor demuestra que la aparente incompatibilidad
no existe como afirmación absoluta.
Aunque existen algunos factores tendentes
a mejorar la calidad, que sí impactan
los costos, como por ejemplo la inversión en
bienes de capital, aspectos relacionados con
la mano de obra intensiva, que pueden mejorar
la calidad de manera sustantiva sin afectar,
necesariamente, de una manera negativa
los costos.
En resumen, el mejoramiento de la calidad
y la reducción de costos se deben llevar
a cabo simultáneamente, con el fin de satisfacer
los requerimientos del cliente de hoy. Las
empresas deben abandonar la filosofía de
que una mejor calidad cuesta más dinero.
Lo expuesto, recoge lo planteado por
Imai (1998:46): “En un momento en que los
clientes exigen un QCD2 mejor, la gerencia
debe hacer énfasis en la prioridad adecuada
para lograr estos tres elementos: ¡Primero la
calidad! ¡Resístase a la tentación de reducir
costos a expensas de la calidad! Y, ¡no sacrifique
calidad por entrega!”.
3.2. Productividad y Costos
Las relaciones entre productividad y
costos, de acuerdo con el análisis conceptual
sobre productividad expuesto en las secciones
anteriores, resultan obvias en las propias
definiciones. La productividad mejora cuando
una menor cantidad de insumos, que significa
también menores costos, genera la misma
producción. Si se asume la existencia de una
producción mayor con un número menor de
insumos, lo cual significa también menores
costos, la productividad será mayor.
Una forma de ilustrar la clara relación
entre costos y productividad, es analizar las
dos posibles alternativas que se tienen cuando
se considera una política de contención de
costos. Una de estas alternativas, no necesariamente
excluyente de la otra, es establecer
restricciones para la utilización de los insumos
con lo cual, evidentemente, los costos
disminuyen. La otra es disminuirlos; pero no a
expensas del establecimiento de restricciones,
sino como resultado de un incremento
de la productividad o eficiencia, pues de esta
manera se obtienen más unidades de productos
por el mismo costo. El efecto entonces es
que, en términos relativos, el costo disminuye,
y esto sería directamente inverso ante
una indiscriminada utilización de insumos o
58
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
una baja productividad o eficiencia, en cuyo
caso los costos evidentemente se incrementan
(Ruelas, 1993).
3.3. Calidad y Productividad
Para Deming (1989) la relación es muy
clara, debido a que las estrategias para mejorar
la calidad conducen hacia una minimización
de los costos, debido a: la disminución
en el número de procedimientos que deben
repetirse por haberse realizado mal la primera
vez, la disminución en los retrasos de proceso
y procedimientos, la mejor utilización
de los recursos, etc. De aquí, que al mejorar
calidad y evitar así las situaciones que se
han mencionado, se tiende hacia un incremento
de la productividad.
Existe una aparente relación recíproca
entre calidad y productividad. Todo depende
del énfasis en la estrategia que debe adoptarse
para mejorar tanto la calidad como la productividad
al mismo tiempo. En apariencia, y
durante mucho tiempo, el énfasis se puso casi
de manera exclusiva en la productividad,
como si al mejorar ésta, se incrementaría, en
consecuencia, el nivel de calidad. El resultado
no fue el esperado, debido a que se mejoró
la productividad, pero en algunos casos
hubo un deterioro de la calidad. Si se da prioridad
a la calidad sobre la productividad, el
resultado es diferente, porque las estrategias
orientadas hacia el mejoramiento de la calidad
significan ahorros importantes en los procesos
de producción, que conducen a una
mejora de la productividad.
4. Resumen de las Relaciones entre Calidad,
Productividad y Costos
Las relaciones entre calidad, productividad
y costos pueden resumirse en las siguientes
posibilidades, que parecerían ser las
más obvias:
a. A mayor calidad, mayor productividad y
menores costos.
b. A mayor productividad, menores costos y
menor calidad, si es que las estrategias
para incrementar la productividad no consideran
su impacto en la calidad.
c. A menor productividad, mayores costos y,
muy probablemente, menor calidad.
d. Si, a pesar de existir baja productividad,
se intenta elevar la calidad, es muy probable
que los costos se incrementen notoriamente
para compensar la baja productividad.
e. Aunque parezca redundante, es indispensable
insistir en que los incrementos en la
productividad conducirán, por definición, a
la disminución de los costos, pero no
siempre a los incrementos de la calidad.
5. Conclusiones
La productividad es la medida de eficiencia
y eficacia con que funciona el sistema
de operaciones. Por ello, el sentido, la razón
de ser y la importancia del concepto de productividad
en la empresa, están en función de
la continuidad y sobrevivencia en un ambiente
de crisis y de competitividad. Las consideraciones
anteriores, aunada a la oferta de
productos y servicios que satisfaga (calidad),
constituyen valores inherentes o rectores que
guían y orientan la esencia misma de la empresa,
en el entendimiento de que tales valores
son comprendidos y compartidos por cada
uno de los actores dentro de la organización.
La productividad y la calidad son las armas
de las que una organización dispone, a
fin de no utilizar los incrementos de precios
para minimizar los efectos negativos del aumento
constante de los costos totales de operación.
Se deben buscar, de una manera razonable
y racional, incrementos en la productividad
siempre y cuando estos se consideren
como parte de una estrategia global de garantía
de calidad. A veces, la búsqueda de la
productividad, a pesar de que puede disminuir
los costos, deteriora la calidad.
En resumen, los conceptos de calidad,
productividad y costos se deben manejar dentro
de las organizaciones, de una manera inte-
59
Rincón de Parra, Haydeé. Calidad, Productividad y Costos.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
gral (holística), que haga posible que el todo
sea superior a la suma de las partes (sinergia).
Se debe considerar una permanente constancia
de mejoramiento continuo, en el sentido
de que cada meta que se logra, es un punto
de partida para metas mejores
6. Consideraciones Finales
El medio principal mediante el cual la
humanidad puede superar la pobreza y lograr
un estado de relativo bienestar material, es
una mayor calidad y productividad. En el caso
de las empresas venezolanas, se debe inculcar
una actitud pro-activa hacia la productividad
y la calidad porque, en el medio empresarial,
lo importante es que la empresa sea
rentable, aún sin ser productiva.
En Venezuela, se aceptan como irrefutables
las premisas siguientes: a) Los recursos
a transformar son limitados. b) Las necesidades
del hombre son cada día crecientes
y, más exigentes. b) Los mercados son finitos.
c) Existe una creciente presión social por
minimizar el impacto negativo de la contaminación.
d) Existe el concepto de libre empresa,
esto es que, en algún grado, se compite
en términos de proveer servicios y productos
de calidad.
Las circunstancias precedentes, más la
actual crisis política, económica y social, obligan
necesariamente, sin plantear ninguna otra
alternativa, a que la empresa venezolana que
quiera sobrevivir, y aún el mismo ser humano,
deben ser productivos. Por lo tanto, el ser
humano debe adoptar un nueva actitud y posición
frente a sí mismo, y frente a los demás
sobre la filosofía orientada hacia la calidad y
la productividad.
Se considera que en las economías mundiales,
y muy particularmente en la economía
venezolana, se debe impulsar de una manera
definitiva la generación de una nueva cultura
empresarial, enmarcada en los siguientes aspectos:
a) La responsabilidad social de la empresa
para integrarse a la comunidad, preservar
el medio ambiente y contribuir a la construcción
de una sociedad más justa y responsable.
b) La mejora de la productividad y la
calidad mediante incentivos a la participación,
la capacitación y la democratización de las
organizaciones. c) La implantación de un espíritu
de evaluación y seguimiento permanente
sobre los cambios y novedades tecnológicas
que se dan en el ámbito mundial. d) La
promoción a la integración de redes de innovación
e investigación cooperativa.
Para finalizar, vale la pena una reflexión
final: Venezuela es un país con futuro y con
grandes riquezas. Si tomamos más conciencia
de la nación que tenemos y, desde ahora,
empezamos a preguntarnos qué podemos
ofrecer en lugar de esperar que se nos dé todo,
podríamos, sin lugar a dudas, conseguir
cuanto nos propongamos. En resumen, lo
que se quiere expresar, es que se lograrían
grandes avances y transformaciones en la
economía y el desarrollo de nuestro país, si
todos, con gran entusiasmo, buscamos en
nuestro ámbito interior la productividad y calidad
apropiadas a las exigencias del medio.
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.

Epistemetodología de las Ciencias Contables
Viloria, Norka*
Resumen
Uno de los problemas fundamentales de la ciencia, y en particular de las ciencias contables, es el
método para lograr conocer las cosas en tanto y cómo se producen y cómo son. En el presente
artículo se proponen tres métodos o conceptos que sirven para tejer el hilo del conocimiento contable:
la hermenéutica, la intersubjetividad y la fenomenología.
Palabras clave: epistemología, hermenéutica, intersubjetividad, fenomenología
Epistemology and Metodology
of Accounting Science
Abstract
One of the main problems of science, and particularly of accounting science, is the method used
to know facts as they really are. Three methods or concepts are proposed in this article, which
help put together the facts of the accounting knowledge: the hermeneutics, the intersubjetivity,
and the phenomenology
Key words: epistemology, hermeneutics, intersubjetivity, phenomenology
* Participante del Doctorado en Educación UNIEDPA. Magister en Administración mención Finanzas (1993), Licenciada
en Contaduría Pública y Licenciada en Administración (1988). Profesora Agregado de la Cátedra de Auditoria. Coordinadora
del Postgrado en Ciencias Contables. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales. Universidad de Los Andes.
Mérida. Venezuela.
Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Recibido: 00-12-08 Revisado: 01-02-05 Aceptado:01-03 –26
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1. Introducción
A la palabra ciencia se le han asignado
múltiples significados, y entre éstos, el de
“conjunto de conocimientos de un ente, entendidos
sus principios y conocidas sus causas”,
(Tinoco. 1999). Estos conocimientos en
sí mismos tienen un origen, estructura histórica,
lógica y sociológica, y, cuando se transforman
en objeto de estudio, pasan a denominarse
Epistemología o Teoría General del
Conocimiento. En la antigua Grecia se denominó
epistéme, pero como los principios primeros
no son demostrables (por eso son
principios) hace falta entonces una intuición
sobre ellos, ésta es el nous, y junto con el
epistéme componen la sophia (sabiduría). A
este grado de las ciencias, que conocemos
genéricamente como epistéme, llegamos los
hombres por medio del asombro y con objeto
de estudiar el ente en cuanto tal y las cosas
en tanto son, entendidas sus causas y principios
primeros. Todas las demás cosas son necesarias,
mas ninguna superior a la epistéme,
declinada en nuestra lengua española con el
sintagma polisémico Epistemología.
Es así como la Epistemología proporciona
la sustentación al investigador de una
ciencia, en cuanto al origen de la misma, a
partir de: sus principios primeros y derivaciones,
su desarrollo dentro de una corriente y
una postura filosófica que inspira respuestas
bajo el lente de un paradigma, conformando
su lenguaje; es decir, el epistéme se convierte
en el hilo conductor de la ciencia dándole
coherencia al proceso de construcción del conocimiento
y el saber. Dos posiciones diferentes
pero imbricadas en el epistéme. Pero
cada investigador de la ciencia seguirá este
proceso de un modo particular, por lo que el
“método” para construir conocimientos se integra
íntimamente con el modo o la forma
específica de obtenerlo, con lo que tendríamos
como resultado una combinatoria funcional,
denominada en este artículo como Epistemetodología.
Sí se acepta el razonamiento anterior
como válido, entonces un investigador de la
ciencia podría tomar teorías del conocimiento
de una ciencia y transformarlas en su método
de investigación. En el presente artículo, (que
está basado en las ideas expresadas por Michel
Ricardo Mújica en un trabajo titulado
“Una aproximación a las relaciones entre hermenéutica,
intersubjetividad y sociología“) se
tomará a la hermenéutica, la intersubjetividad
y la fenomenología como teorías que sirvan
para demarcar un método que permita investigar
dentro de la ciencia contable.
2. Las Ciencias Contables frente a Nuevas
Realidades
La ciencia en general, y en particular las
ciencias sociales, desde finales del siglo XX
han dado un vuelco hacia lo multiparadigmático
y complejo. Esto ha traído la necesidad
de examinar en nosotros la dualidad de los
opuestos y la reconstrucción a partir de lo colectivo-
individual y la estructura-acción, puesto
que en todos los procesos sociales no se
puede separar la estructura del tiempo, el espacio
y la estructura que se conforma y reproduce
a sí misma (recursividad).
En las ciencias sociales el estudiar las reglas
para lograr pronósticos de las situaciones
(demarcando, propiciando la objetividad y
convirtiendo los resultados en discursos explicativos
de la realidad) se opone a las reflexiones
sobre nuestros propios límites y a la interacción
del sujeto-ente con otros sujetos y
objetos-ente de la realidad que observa, por
lo que necesariamente la teoría del conocimiento
(epistéme) y el proceso sistemático,
para poder ser estudiando en el nuevo contexto
(método), dependerá determinantemente
de las modificaciones que haga a los mapas
ideáticos (eidos), conceptuales (doxa) y
vivenciales (physis) el propio investigador,
quien se convierte, a su vez, en investigado,
puesto que la relación externo-interna, individual-
social, cognitivo-afectiva están presentes
en el hombre y afloran en todas sus acciones.
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
El apego de los investigadores sociales
a la recolección de datos de hechos sociales,
la experimentación, la objetividad, aplicando
el llamado método científico (y la exclusión
como no-científico de lo que no se estudia a
través de él), para obtener el conocimiento
fiable y probado, consigue un fuerte asidero
en el “positivismo”. Esta postura sujeta a la
investigación a un método único y a un plan
de acción general que separa la realidad a investigar
(“hecho”) de su contexto, y coloca al
investigador como espectador de las reacciones
lineales causa-efecto. Esta forma de investigar
obtuvo, y aún obtiene, resultados satisfactorios
para algunos investigadores, pero
en el caso particular de las ciencias sociales,
donde delimitar fronteras entre objeto-sujetocontexto
no es posible, este método pierde vigencia.
Una de las ciencias sociales en las que
se puede evidenciar los problemas del positivismo
arraigado es en las Ciencias Contables.
Desde sus inicios estudia los hechos
económicos dados en el entorno (sociedad),
para proporcionar información que será utilizada
por la propia sociedad. Estos hechos
económicos se observan, clasifican y registran
una y otra vez de la misma manera y bajo
leyes básicas; mas sin embargo, cada
hecho o transacción se realiza en un espacio
y tiempo diferente. Esta forma de construir el
conocimiento contable, y a su vez de estudiarlo,
desemboca en una excesiva cuantificación
y determinismo, lo que no permite, en
la nueva configuración de red de interrelaciones,
el avance del conocimiento y el saber.
Desconocer que el investigador es parte
de la investigación, y que el comportamiento
de lo observado depende de múltiples factores
no siempre aislables ni independientes,
es plantear una posición irreal, dado que el
reflexionar sobre una situación parte de la
manera de pensar del observador, de su interpretación
y de la forma de construir la realidad
en un proceso de interacción social.
Para Mújica (1996) la necesidad de
aproximarse a nuevos epistémes y métodos
de investigación, podría sustentarse, entre
otras, en las siguientes situaciones:
• El onto y su discurso explicativo no pueden
separarse, ya que los enunciados de
los objeto-problemas contienen en sí mismos
la solución, y ésta, a su vez, se plantea
como una intervención del investigador
en la situación problemática.
• La ciencia es parte cotidiana de la sociedad,
y los conocimientos son producidos
de forma espontánea por los grupos que,
unidos por la tradición y el consenso, logran
estructurar discursos creíbles, los
cuales son validados por sus pares a través
de la confrontación y crítica.
• La información disponible para formular
los juicios (doxa-logos) sobre las situaciones
problemáticas de una comunidad es
elevada, y dependerá de los límites de la
propia experiencia (epistéme-sophia) del
investigador.
• Las interpretaciones de la realidad derivan
de la propia experiencia-memoria
(empeiría-anamnésis). Descubrir los posibles
vínculos conlleva a un análisis de las
múltiples redes de la inter e intra dependencia
humana con el entorno endo y
exógeno.
• Lo cotidiano induce a la familiaridad (actos y
representaciones que se repiten con frecuencia),
es importante reflexionar sobre
lo cotidiano y convertirlo en materia prima
para la interpretación crítica (hermenéutica)
y la actividad científica en cuanto tal.
Ver, contrastar y comprender al mundo
desde distintos ángulos, conlleva a las reflexiones
sobre las evoluciones y revoluciones
científicas a través de los cambios de paradigmas.
Thomas Kuhn (1962), en su libro
“La estructura de las revoluciones científicas“,
impactó a la comunidad científica al identificar
el hecho de que las ciencias entran en crisis
cuando el paradigma utilizado deja de dar
respuestas lógico-científicas a su refutación,
por lo cual surge “un sentimiento creciente,
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
también a menudo restringido a una estrecha
subdivisión de la comunidad científica, de que
un paradigma existente ha dejado de funcionar
adecuadamente en la exploración de un
aspecto de la naturaleza, hacia el cual el mismo
paradigma había previamente mostrado
el camino” (p.p.149-150). Para Kuhn, el requisito
previo de una revolución tanto en el desarrollo
político como en el científico es la detección
de un mal funcionamiento que puede
conducir a una situación de crisis. “Las Revoluciones
Científicas sólo tienen que parecer
revolucionarias a aquellos cuyo paradigma
afecta” (p.144).
La revolución científica implica un cambio
fundamental en el paradigma compartido
por un grupo, debido a una crisis en la ciencia
producto de nuevas inquietudes que no consiguen
respuestas bajo los esquemas vigentes.
Una visión, es decir: percepción / interpretación
distinta de los problemas de las
ciencias sociales, compartida por la comunidad,
puede generar avances y evoluciones
de la ciencia.
En las ciencias sociales en general, y
en particular en las ciencias contables, los investigadores
deben establecer un diálogo
consigo mismo (endofasia) entre sí mismos y
con otros sujetos, reconociendo su identidad
y diferencias, descartando la idea de pertenecer
a un grupo privilegiado. Los investigadores
de las ciencias sociales se convierten entonces
en ente-objeto y ente-sujeto de los estudios,
abriéndose caminos en el mundo de la
complejidad.
3. La Intersubjetividad y su Aplicabilidad
en las Ciencias Contables
La intersubjetividad se refiere a la capacidad
de los seres humanos de compartir deliberadamente
sus experiencias subjetivas
con otros. Implica la comunicación de la percepción
/ interpretación sobre el objeto en un
momento determinando y las mismas dependerán
de las experiencias previas, las expectativas,
los sentimientos hacia el objeto / sujeto
y hacia los otros sujetos con los cuales se
comparten las percepciones / interpretaciones.
Puede interpretarse como el re-conocer,
re-descubrir nuestros pensamientos en otro u
otros sujetos y permite constituir las comunidades
(Dussel, 2000). Desde esta perspectiva,
los hechos sociales o acciones sociales
se desarrollan en un mundo de sentimientos
y conductas compartidas que guían su desenvolvimiento,
por lo que estudiarlas, interpretarlas
o entenderlas a través de los métodos
convencionales de investigación, no sería
la mejor opción.
La intersubjetividad se da en las comunidades
humanas, (en muchos casos de forma
inconsciente) por cuanto las relaciones
sociales son primordiales, es por ello que para
Dussel (2000) la intersubjetividad puede visualizarse
como cotidiana, sistémica e institucional.
La intersubjetividad cotidiana se da
desde el nacimiento del hombre dentro de la
familia, en una clase social, con un lenguaje
simbólico y afectivo particular, por lo que normalmente
no se percibe. En la medida que
las comunidades evolucionan, incrementan
sus totales demográficos, culturales, técnicos,
los niveles de complejidad aumentan en intensidad
y se multiplican, surgiendo relaciones
distintas a las familiares, con grupos no
institucionales, pero sí dentro de sistemas
simples de organización, tal es el caso de los
grupos de amigos o equipos deportivos. Con
respecto a este segundo contexto, se pueden
iniciar discusiones académicas informales, no
institucionalizadas, referentes a puntos comunes,
en las cuales se compartirán las ideas,
los sentimientos y experiencias sobre esos
juicios. Si se traslada este comportamiento al
mundo académico, entonces se podría visualizar
el proceso de formación de los grupos
de investigación.
La intersubjetividad institucionalizada,
implica un paso evolutivo de los grupos no
institucionalizados, puesto que implica una
organización intencional en función de un objetivo
/ sujeto explícito. En este nivel de intersubjetividad
es donde tienen cabida los gru-
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
pos de alto rendimiento académico, también
llamados grupos de investigación, centros de
investigación, comités, institutos de investigación
o cualquier denominación que indique un
objetivo y una organización.
El unirse en grupos de investigación
institucionalizados, ya sea por una universidad
o por una asociación gremial, implica entonces
intersubjetividad, y en las ciencias
contables estas asociaciones gremiales y las
investigaciones que se realizan en la universidad,
responden, en gran medida a una aglomeración
intelecto-afectiva, más que a imposiciones
de alguna autoridad.
Ahora bien, ¿cómo utilizar la intersubjetividad
como un método que sirva para investigar
dentro de las ciencias contables? Responder
a esta interrogante no implica en ningún
caso la definición de líneas, pero sin embargo
y haciendo una analogía de lo planteado
por Dussel (2000) del funcionamiento de la
intersubjetividad institucional, se podría deducir que:
• Tanto la Universidad de Los Andes, como
el gremio que agrupa a los contadores
públicos, tienen los primeros pasos dados,
puesto que en ambas instituciones
se han conformado grupos de personas
como unidades intelecto-afectiva, con el
objeto de investigar en contabilidad.
• Una de las características de la intersubjetividad
es la disminución del “egocentrismo”,
del “yo” como epicentro del sujeto, a favor
del “nosotros” como epicentro de la
intersubjetividad.
• Promueve la conciencia ético-crítica del
grupo, en donde cada miembro está dispuesto
no sólo a responder por los efectos
positivos (valoraciones, méritos, honra),
sino también por los efectos negativos
que pudieran generarse aunque muy
probablemente no intencionalmente.
• El lenguaje común es el mediador de la
intersubjetividad. Por lo que los símbolos,
convenciones y la cultura son medio y
consenso para expresar conocimiento y
sentimientos, que conforman una voluntad
colectiva.
• Debe hacerse una metódica reflexión de
los posibles efectos negativos que se produzcan
a corto, mediano y largo plazo,
ocasionados por las acciones, por lo que
se hace necesario que, antes de emitir algún
pronunciamiento deberán plantearse
todos los posibles efectos de la resolución,
a través de discusiones, no sólo técnicas
sino de percepciones del entorno
sobre la decisión, puesto que la misma se
dirige a otra comunidad organizada, ya
sea de contadores, alumnos, entes gubernamentales
o empresariales. En el caso
específico de la contabilidad el gremio de
contadores públicos como agrupación intersubjetiva
antes de emitir sus pronunciamientos,
como por ejemplo respecto a
los Principios de Contabilidad, debe medir
los efectos en otras comunidades.
La metódica observación de los resultados,
y el asumir la responsabilidad de los
efectos, deja un espacio de acción para la corrección,
partiendo de los mismos efectos negativos
para la comunidad. No basta con emitir
enunciados e incorporar innovaciones, los
grupos académicos y gremiales deben estar
dispuestos a modificar sus posiciones, corrigiendo
sus errores, y para ello deberán hacer
seguimiento a las acciones-efectos, analizando
y expresando sus ideas con los pares, para
lograr detectar los efectos negativos sobre
otras comunidades directa o indirectamente
interrelacionadas para, de esta manera, introducir
correcciones a las decisiones programáticas.
4. La Hermenéutica y la Ciencias Contables
La hermenéutica parte de la idea de
que “la estructura del universo no es independiente
del sujeto del conocimiento” (Mújica,
1996). La hermenéutica trata de comprender
los textos en sus múltiples significados, en
tanto que en ellos se expresa las ideas sobre
un objeto a través de las expresiones de un
sujeto, vinculando la intención del autor con
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
la del lector. “La hermenéutica, pues, en cierta
manera, descontextualiza para recontextualizar,
llega a la contextualización después
de una labor elucidatoria y hasta analítica”
(Beuchot, 2000).
El método hermenéutico se inicia, según
Beuchot, con una pregunta interpretativa
que requiere una respuesta y juicio interpretativo,
y ésta se puede referir a un texto (escrito
o hablado) o las acciones de los hombres, es
decir: “todo lo que tiene una significación viva,
no completamente inmediata y clara, es
susceptible de interpretación” y presenta tres
momentos:
• Buscar el significado textual, intratextual e
intertextual,
• Explicar la conexión del texto con los objetos,
y
• La aplicación que se traduce en captar la
intencionalidad del autor a través de uno
mismo (Beuchot, 2000) .
Frente a estos momentos, se encuentran
dos posiciones: la que busca un único
significado (hermenéutica positivista) y la que
busca infinitos significados (hermenéutica romántica),
y ante estos extremos surge un punto
medio: la hermenéutica analógica, la cual
acepta diferentes interpretaciones de un texto,
siempre y cuando sean coherentes y ajustadas
a la realidad. Por otra parte, para algunos
tratadistas, la hermenéutica se puede dividir
en tres categorías, relacionadas con los
momentos del método:
La intransitiva, cuya finalidad es entender
en sí mismo el texto.
La transitiva o reproductiva, cuya finalidad
es hacerse entender (el texto) a través
de un lenguaje.
La normativa o dogmática, cuya finalidad
es la regulación en el obrar
Pero estas categorías entre sí no pueden
separarse del propio método o como instrumento
de explicación.
La hermenéutica, como instrumento de
explicación o método, surge como contraposición
a la idea positivista, e introduce el término
comprensión/interpretación de los hechos
particulares en sus propios valores y los del
observador para encontrar, más que causalidades
lineales de los hechos, el fin último
(Mardones,1991). Este método se ha utilizado
con mucho éxito en las ciencias jurídicas y
puede ser aplicado a la ciencia contable debido
a que cada “hecho contable” es particular
y objeto/ sujeto de múltiples interpretaciones.
Un ejemplo de la aplicación de la hermenéutica
en el desarrollo del conocimiento
contable, podría visualizarse al tratar de estudiar
el origen y vigencia de la Prudencia como
un Principio de Contabilidad Generalmente
Aceptado. En este caso, y para lograr dilucidar
el fin último de la Prudencia, debe someterse
a los tres momentos de la interpretación:
• Ir al significado textual, intra-textual e inter-
textual de la palabra prudencia. Para
ello, debe ubicarse no sólo el término como
sintagma en sí mismo, sino relacionado
con la percepción interna y el contexto
donde se utiliza. En este caso, el significado
textual de la palabra en cuestión
una de las cuatro virtudes cardinales, que
consiste en distinguir lo que es bueno y
lo malo, para seguirlo o huir de ello”. En el
ámbito de los contadores públicos
(intratextual), el término prudencia se refiere
a la utilización del juicio profesional
de forma equilibrada frente a los riesgos e
incertidumbres que conllevan las transacciones
económico-financieras de una organización
(FVCP, 1999). En la referencia
intertextual del término, la prudencia puede
ser vista como el cuidado o la cautela
que se debe tener frente a la toma de decisiones
que pudieran afectar los intereses
de otros entes.
• Buscar las posibles relaciones o conexiones
del texto con los objetos que designa
a través del lenguaje. En el ejemplo sobre
la prudencia, ésta se relaciona con la cautela
que debe tener el contador público al
tomar una decisión con respecto a su en-
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
torno. Por lo que los Contadores Públicos
deben exponer el origen y las conexiones
con los sucesos internos o externos que
estén provocando tal incertidumbre. Una
vez explicada, deben hacerla entender a
los particular (lexicografía contable) y establecer
los criterios (doxa) de la prudencia
reflejados en la acción recomendada
(dexa), predeterminando las estimaciones
o reservas para cuantificar de forma pesimista
los riesgos e incertidumbres del entorno.
• Interpretar la intencionalidad del autor, su
fin último, estableciendo y compartiendo
con otros intérpretes las consecuencias
de esa interpretación. Tras la comprensión-
explicación se establecen las reglas
de transformación o de actuación. En este
sentido, el fin último de la prudencia como
principio de contabilidad, es la presentación
de los estados financieros con el mayor
grado de transparencia posible, por lo
cual debe reflejarse en la misma todos los
riesgos posibles del entorno que afectan
los numerarios cifrados en valores monetarios
y/o físicos, sin que por ello se subvaloren
los resultados. Esta finalidad está
normada en la “Declaración de Principios
de Contabilidad Nº 0 de 1999”.
5. La Fenomenología y las Ciencias Contables
La fenomenología permite describir las
vivencias y aclara el sentido que envuelve
nuestra vida cotidiana, el significado del ser
humano. Plantea volver a la percepción/
conocimiento/interpretación de los percibido
de las cosas desde su origen, lo cual no es
más que el propio hombre compartiendo su
ser y pensamiento con sus pares dentro de
un contexto (temporal / atemporal y geográfico)
comprendiendo al hombre a partir de sí
mismo.
La fenomenología entiende al mundo
como un cosmos, una unidad de sentidos y
no un conjunto de cosas, unas sobre las
otras. Encontrar las conexiones entre ellas y
el significado de las mismas se convierte en
su objetivo (López, 2000). Las ideas del holismo,
la teoría de sistemas, la complejidad y
otros enfoques que plantean abordar los
“hechos” como fenómenos interactuantes, en
constante cambio, y buscando relaciones y
significados desde cualquier punto del conocimiento,
son complementarias de la fenomenología.
Las ciencias contables pueden ser estudiadas
desde la fenomenología debido a que
en las mismas se integran una serie de ciencias
(ciencias jurídicas, matemáticas, física,
economía, administración, ambiente, y otras),
situaciones particulares (megatendencias como
la globalización, economía de mercado,
regionalización de grupos de países con normativas
supranacionales, entre otras) con
sujetos interactuantes, las cuales dan al observador
un sistema de relaciones y conexiones
que inciden en el comportamiento del
“hecho contable”.
Estudiar las ciencias contables desde
este punto de vista no es una idea innovadora,
puesto que desde sus inicios, la idea del
conocimiento global e integrador ha estado
presente. Según Fernando Boter, estudioso
de las doctrinas contables, Luca Paciolo,
(reconocido como creador de la partida doble)
fue un hombre de ciencia con visión del
conjunto de los fenómenos del entorno inmediato
y mediato, los cuales se interrelacionaban
con otras disciplinas del conocimiento,
para buscar respuesta a lo que estaba observando.
Luca Paciolo concibió la contabilidad
como un sistema de doble funcionamiento: el
interno, con el manejo de la información
(cuantitativo) y el externo, donde el entorno y
otras disciplinas daban respuestas e incidían
en la formación del propio conocimiento
(cualitativo).
La visión fenomenológica de la contabilidad
implica temporalidad graduante, al situarse
en el presente con una apreciación integral
de la historia y verla como un todo interactuante
con la realidad, comprendiendo,
con visión integradora, las cifras, con sus
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causas y consecuencias, estableciendo relaciones
entre el evento, las ideas, la intuición y
posibilidades de la entidad como un todo. Asimismo
abre un espacio para la reflexión, el
análisis y la intuición en la solución de los
problemas, en un todo de acuerdo con el entorno
y con el propio investigador.
Las ciencias contables, a través de la
fenomenología, pueden generar conocimientos
y buscar respuestas a las preguntas metafísicas
y/o hermenéuticas, relacionadas con
¿qué es?, ¿Cómo sé interacciona con otros
conocimientos?, ¿A quién se afecta? ¿Cuál
es la responsabilidad al aplicar esta solución?,
con lo que por sí solo, se obtendrá la
utilidad del conocimiento, que contribuirá a
que la información contable sea de utilidad
para la sociedad.
La complejidad sistémica del todo, en el
cual está insertada la contabilidad, causa un
efecto retro y biconverso, cuyos efectos son a
la vez causas, ciclo que se equilibra en la técnica
aplicada y la ciencia que la soporta.
6. Conclusiones
Trinomio Intersubjetividad, Fenomenología y
Hermenéutica
Construir conocimientos a través de la
intersubjetividad, fenomenología y hermenéutica,
tiene como lugar común el hecho de que
los investigadores establecen un diálogo entre
sí mismos y con otros sujetos, reconociendo
su identidad y diferencias y aportando no
sólo sus saberes sino también sus vivencias
personales y sentimientos, por lo que se convierten,
entonces, en objeto y sujeto de los
estudios, abriéndose caminos en el mundo de
la complejidad.
La complejidad es entendida como una
trama de causas y efectos, certezas e incertidumbres,
orden y desorden, sentimientos y
conductas compartidas que interactúan de
forma unísona sobre los fenómenos los cuales
son sujetos a interpretaciones diferentes
dependiendo del observador, quien transforma
el ontos en una entidad interdependiente
e interactuante con el sujeto y permite, además,
que las explicaciones de los sistemas
provengan de distintas ciencias, a lo que se
ha denominado transdiciplinaridad, debido a
que los límites de cada ciencia se borran permitiendo
abrir los compartimientos de conocimientos
y los resultados tienden a ser aproximaciones
y no verdades absolutas, las cuales
están sujetas a mejoras y modificaciones a
partir de otras investigaciones.
La ciencia se ve enriquecida con estas
concepciones. La conformación del conocimiento
ya no sólo depende de un método rígido,
sino, por el contrario, el nuevo hilo conductor
del pensamiento que es dinámico y
cambiante, permitiendo la amplitud de términos
como el de la epistemetodología, que tiene
un efecto sinérgico importante. Pensamiento
y método interactúan en la consecución
de las aproximaciones a las respuestas
que inquietan al hombre frente al entorno y a
sí mismo.
Las ciencias contables, son transdisciplinarias,
dinámicas, interpretativas y se desarrollan
en un entorno complejo, por lo que
seguir estudiándolas bajo la filosofía y el método
positivista, obviará la relación íntima entre
ser-pensar, entre objeto-sujeto, y sujetosobjetos-
sujetos, lo cual lleva a concluir que
más que habitar en el mundo, para entenderlo,
se debe compartir con él.
Estas relaciones del hombre con el entorno
y con él mismo, lleva entonces a la reflexión
sobre posturas como intersubjetividad,
fenomenología y hermenéutica, y a la relación
entre ellas. Las ciencias contables no sólo
pueden recurrir individualmente a ellas para
su reflexión crítica, sino también pueden
unir, en un esfuerzo sinérgico, las tres posturas
y obtener, entonces, una epistemetodología
que permita un hilo conductor del pensamiento
y un método para obtener conocimiento.
Es así como las ciencias contables pueden
tomar de la intersubjetividad su teoría para
la conformación de grupos humanos coti-
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Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
dianos, sistemáticos e institucionalizados de
investigación, induciendo al diálogo, a la reflexión
sin límites (del sentir y el saber); por
su parte, de la fenomenología obtendría la
percepción de la interconexión de los hechos
en sistemas interactuantes, donde la reflexión
y la acción se complementan; y, de la hermenéutica,
la interpretación, al dar cabida a todos
los posibles significados de los acontecimientos.
Las ciencias contables se ve enriquecida
al buscar alternativas para la conformación
del conocimiento, pero los investigadores
deben estar dispuestos a transitarlos en
un intento por aproximarse a los significados,
abandonado sus posturas iniciales y compartiendo
sus percepciones con sus pares.
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71
Viloria, Norka. Epistemología de las Ciencias Contables.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.

Carga Fabril: Distribución Vs. Asignación
Gaudino, Ovidio*
Resumen
En este trabajo se trata de describir la naturaleza y tipos de costos de carga fabril, y comparar y
analizar los dos criterios más comunmente utilizados para la adjudicación de los mismos a los
productos. Por consiguiente, se mostrará, a través de una revisión bibliográfica sobre el tema y la
presentación de un caso teórico-práctico, los siguientes criterios: a) El criterio tradicional, que adjudica
la carga fabril a través de la utilización de bases de distribución, generalmente basadas en
el volumen de producción (horas máquina, horas hombre, entre otras). b) El criterio del ABC
(Costos Basados en las Actividades), que adjudica los costos de la carga fabril a través de la
asignación de la misma, por medio de la utilización de inductores de costos (cost drivers). Se
concluye que un sistema basado en el costeo de las actividades, posee mejores propiedades técnicas,
mejor comportamiento frente a la toma de decisiones, y mejores repercusiones de tipo cultural
dentro de la organización que los métodos tradicionales de costeo. Estas características son
particularmente importantes cuando la producción es compleja y la empresa presenta una gran
variedad de productos.
Palabras clave: carga fabril, distribución, asignación o adjudicación, volumen de producción,
costeo ABC.
Recibido:00-01-28 Revisado:00-05-25 Aceptado: 00-09-29
* Licenciado en Contaduría Pública. Dr. Investigador del Instituto de Investigaciones Contables “ Profesor Juan Alberto
Arévalo” y autor de importantes trabajos técnicos en su especialidad del área de costos. Facultad de Ciencias Económicas.
Universidad de Buenos Aires. Argentina (publicación postmorten).
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
73
1. Introducción
Al analizar las implicaciones que trae la
carga fabril, surgen tres consideraciones fundamentales:
Calidad: Las decisiones empresariales
sobre la adición de conceptos a los productos
o el incremento en su nivel de confiabilidad,
muchas veces generan un incremento en los
costos de carga fabril (también denominados
costos indirectos de fabricación, costos generales
indirectos, gastos generales de fabricación).
Un buen esquema de adjudicación de
la carga fabril a los productos, proveerá de la
suficiente información sobre los costos de los
diversos conceptos y su confiabilidad. Si estos
costos no son adjudicados a los productos
con la suficiente razonabilidad y confiabilidad,
la gerencia añadirá conceptos de costos
a los productos que los clientes no estarán
dispuestos a pagar por ellos.
Costo: La carga fabril es una parte considerable
del costo de los productos. Una
buena información de costos es crítica para el
posicionamiento estratégico en el mercado.
Las organizaciones que descansan en
sistemas de costeo inapropiados pueden estar
entregando a sus competidores parte de
su rentabilidad, e inclusive podrán continuar
vendiendo productos en segmentos de mercado
que no son rentables.
Tiempo: Para competir efectivamente
en cuanto al tiempo, las empresas deberán
administrar su producción conforme al embarque
de los pedidos de sus clientes.
Alterar planes de entrega o utilizar procesos
alternativos de producción implican el
incremento de costos. Un buen esquema de
adjudicación de costos de carga fabril mostrará
los costos incrementales (o decrementales
en algunos casos) por realizar las mencionadas
alteraciones en los planes originarios de
la organización. Asimismo, facilitará el adjudi-
74
Manufacturing Charge: Distribution Vs. Assignation
Abstract
The purpose of this study is to describe the nature and the types of costs of manufacturing
charge, compare and analyze the most common used criteria for the adjudication of these same
products. Consequently, it will be demonstrated, through the revision of literature on the topic, and
the presentation of a theoretical-practical case, the following criterion: a) the traditional criterion,
that settles the manufacturing charge through the use of distribution basis, generally based upon
the production volume (machine hour, working hour, among others). b) The ABC criterion, Activity
Based Cost, that adjudicates the costs of the manufacturing charge through the same assignation,
based on cost drivers. This study concluded that a system based on cost activities has better
technical features, better accomplishment when related to decision making situations, and better
cultural outcomes within the organization than the traditional cost methods. These characteristics
are particularly important when the production is complex and the enterprise offers a great variety
of products.
Key Words: manufacturing charge, distribution, assignation or adjudication, production volume,
ABC costs.
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
car apropiadamente la forma en que los recursos
son consumidos a causa de dichas
modificaciones.
Por consiguiente se debe entregar los
productos con la calidad solicitada por el
cliente, en el tiempo solicitado, y a un costo lo
más bajo posible, que permita obtener la rentabilidad
buscada.
En este trabajo se trata de describir la
naturaleza y tipos de costos de carga fabril, y
comparar y analizar los dos criterios más comunmente
utilizados para la adjudicación de
los mismos. Se tratará de mostrar por consiguiente
los siguientes criterios:
El criterio tradicional, que adjudica la
carga fabril a través de la utilización de bases
de distribución, generalmente basadas en el
volumen de producción (horas máquina, horas
hombre, entre otros).
El criterio del ABC (Costeo Basado en
las Actividades), que adjudica los costos de la
carga fabril a través de la asignación de la
misma por medio de la utilización de inductores
de costos (cost drivers) .
Es necesario plantear cuándo cada criterio
es apropiado para adjudicar los costos
de carga fabril a los productos, así como, el
determinar cuál es el criterio a seleccionar y
porqué.
2. Naturaleza y Componentes de los Costos
de la Carga Fabril
La carga fabril incluirá todos los costos
incurridos al elaborar un producto que no son
posibles de rastrear inequivocamente al producto,
por ello serán costos indirectos.
La carga fabril incluirá los costos de las
tareas de apoyo realizadas para elaborar un
producto o un servicio. Por consiguiente incluirá
los costos de compras, almacenamiento,
limpieza, supervisores, mantenimiento,
producción propia de fuerza motriz, planificación
de la producción, personal de servicio
general, de limpieza, mantenimiento, etc…
En ese sentido, la carga fabril estará
conformada por una larga lista de componentes
de materiales, mano de obra indirecta y
otros conceptos. Un estudio en 32 plantas industriales,
de las industrias electrónica, maquinaria
y autopartes mostró que la composición
dentro de los costos de producción ascendía
a materias primas, 65%; mano de
obra directa, 9% y carga fabril, 26%. (Banker,
et al,95). Como se puede observar, los costos
de carga fabril serán un costo sumamente relevante.
3. Distribución de la Carga Fabril utilizando
los Métodos de Costeo Tradicional
Debido a que los costos de carga fabril
no son facilmente rastreables hacia el producto
individual, deberán ser adjudicados o
compartidos entre diversos productos que
son beneficiados por dichos costos. El proceso
de adjudicar y/o compartir costos de carga
fabril es denominado aplicación.
Para poder comprender el proceso de aplicación
de la carga fabril se mostrará un ejemplo
simple.
La empresa “La Telefonía S.A.” ensambla
dos tipos de teléfonos, uno, el modelo
“Standard” de escritorio y otro el modelo “De
Diseño”. Ambos modelos de teléfonos son
ensamblados a mano, utilizando partes muy
sencillas que son adquiridas a proveedores
externos; y, llevan aproximadamente, la misma
cantidad de partes y requieren el mismo
número de partidas de producción anuales
con la misma cantidad de unidades por partida.
El proceso de la adjudicación de la carga
fabril consistirá en tres pasos:
Paso 1. Presupuestación de la carga fabril
para el próximo período.
El proceso consistirá en determinar los
totales de carga fabril para la planta, tal como
se presenta en la tabla No.1.
Paso 2. Seleccionar una unidad de medida
para adjudicar los costos de la carga fabril
a los productos.
75
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
La unidad física de medida para la adjudicación
de la carga fabril a los productos se
puede denominar, base de distribución o inductor.
Una base de distribución será generalmente
una unidad vinculada a conceptos de
volumen, tales como horas hombre, horas
máquina, kgs de materias primas, entre otras.
Un inductor será generalmente una unidad
vinculada al comportamiento del costo, o
sea que variará cada vez que varía el costo.
Los inductores son utilizados porque causan
que un costo de carga fabril se realice. Cuando
los procesos son bien comprendidos se
utilizarán los inductores, porque al conocer
bien tanto el proceso como lo que genera el
costo, se habrá identificado claramente. Se
planteará ahora, ¿cuál es la base más conveniente
para el ejemplo?
Los costos de carga fabril variarán en
función de la cantidad de trabajo requerido
para cada modelo. El modelo del que se producen
más unidades, absorberá una mayor
cantidad de carga fabril (todo esto en función
de los supuestos señalados anteriormente).
Además, en el análisis hay un supuesto básico
de que ambos productos son muy similares
en cuanto al proceso productivo. Como el
proceso de producción se basa en la mano
de obra intensiva, una buena base para estimar
el volumen de trabajo, serán las horas de
mano de obra directa.
Paso 3A. Desarrollar una Tasa de Aplicación
por Planta
La tasa de aplicación de carga fabril
surgirá de la relación entre el costo total de la
carga fabril y la base de distribución seleccionada,
siendo el divisor de la operación éste
último.
Se ha considerado que el modelo
“Standard” toma 0,50 horas para su ensamble,
mientras que el modelo “De Diseño” toma
0,80 horas para su ensamble. Como la empresa
espera elaborar 2.440.000 unidades
del modelo “Standard” y 1.020.000 unidades
del modelo “De Diseño”, este nivel de producción
esperada consumirá 2.036.000 horas
MOD. Por consiguiente, la tasa de aplicación
de carga fabril para la empresa será de $9.00
por hora de MOD. En la tabla No. 2 se muestra
la distribución realizada de la carga fabril
76
Tabla No. 1
La Telefonía, S.A.
Estimaciones de costos de carga fabril
Ítems de Carga Fabril Importe ($)
Materiales indirectos, suministros y herramientas 1.134.000
Mano de obra indirecta 3.090.000
Salarios administrativos 4.410.000
Servicios (electricidad, gas, teléfonos) 2.240.000
Depreciaciones 6.250.000
Impuestos a las propiedades 1.200.000
Totales 18.324.000
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
para cada producto.
En este caso se tendrá una tasa de
aplicación de la carga fabril para la planta. El
costo de cada unidad de teléfono producida
incluirá en sus costos la carga fabril adjudicada
en función del número de horas de MOD
para producirlo. Cada unidad del modelo
“Standard” tendrá incorporado $4.50 de carga
fabril ($9.00 x 0.50 horas MOD), mientras que
el modelo “De Diseño” tendrá incorporado
$7.20 de carga fabril ($9.00 x 0.80 horas
MOD).
Se debe resaltar que las tasas de aplicación
de carga fabril serán desarrolladas
con anticipación a la producción. Por ello son
denominadas tasas predeterminadas de aplicación,
y se hace imprescindible el utilizar
costos de carga fabril presupuestados para
un determinado volumen de producción.
Desde el punto de vista del comportamiento
la utilización de tasas predeterminadas
de carga fabril que se irán registrando a
medida que la producción avanza, generará
presiones sobre el personal de producción.
¿Qué implica esta afirmación? Como el
personal sabe que las unidades producidas
contendrán una cierta y determinada cantidad
de carga fabril sobre la base del presupuesto
confeccionado, también saben que de incurrirse
en costos superiores a los presupuestados
implicará una evaluación negativa de su
actuación. En muchas ocasiones se presenta
la situación que ante el temor de una evaluación
negativa, ciertos costos de carga fabril
se tenderán a evitar (principalmente los vinculados
con mantenimiento preventivo) repercutiendo
aún más en forma negativa en los
costos futuros. Este tipo de conducta puede
inducir a la obtención de resultados disfuncionales.
Ahora bien, ¿porqué algunas empresas
utilizan una tasa predeterminada de aplicación
de carga fabril, en lugar de utilizar una
tasa real de aplicación? Las tasas predeterminadas
son utilizadas básicamente por dos
motivos:
• Primero porque acelera y simplifica los
procedimientos administrativos. Los cos-
77
Tabla No. 2
La Telefonía, S.A.
Carga Fabril Por Unidad
Modelo
Horas MOD/unid
Unidades
Producidas
Total Horas
MOD
Adjudicación
Carga Fabril
“Standard”
0,50
2.440.000
1.220.000
0,50 x Hrs $ 9.00 * x
2.440.000 =
10.980.000
“De Diseño”
0,80
1.020.000
816.000
0,80 x Hrs. $ 9.00 * x
1.020.000 =
7.344.000
Totales
3.460.000
2.036.000
$ 18.324.000
* $18324.000 / 2.036.000 Hs. MOD = $ 9.00 / hora MOD
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
tos de los productos se podrán calcular
sin tener que esperar a conocer la totalidad
de los costos reales incurridos. Evidentemente,
para conocer los costos de
utilizar tasas basadas en costos reales,
se deben conocer éstos para poder realizar
el costeo de los productos.
• Segundo, muchos de los costos no son incurridos
en forma homogénea. Por ejemplo
los costos de calefacción son mayores en
inviernos, y las reparaciones se pueden
realizar en los momentos fuera de picos
estacionales de producción. Cargarle a
los productos elaborados en invierno los
mayores costos de calefacción, penalizará
esta producción cuando no existen diferencias
significativas en los costos básicos
de los factores.
¿Qué sucede si hay distintos productos
que requieran diferentes tipos de actividades,
muchas de las cuales no son afectadas por
variaciones en volumen? ¿Puede una sola tasa
de aplicación por planta, utilizando una sola
unidad de medida basado en los volúmenes
de producción, dar información realmente
útil del costo de los productos? Para responder
a estas interrogantes, se presenta a continuación
el proceso de adjudicación de los
costos por departamentos o centro de costos.
Paso 3B. Tasa de aplicación por departamento/
centro de costos
En el paso 3A se partió del supuesto de
que ambos modelos de teléfono requieren un
proceso similar, y por consiguiente, los productos
tendrán una carga fabril que variará
en función de las unidades producidas. Este
supuesto de simplicidad en el entorno productivo
permite agrupar todos los costos de
carga fabril incurridos en un solo conjunto para
toda la planta, y luego adjudicar estos costos,
utilizando una sola tasa de aplicación de
carga fabril basada en una unidad de medida
única, las horas MOD.
En pocas oportunidades sucede esto.
La empresa que se analiza no produce dos
teléfonos, en realidad produce una línea completa
de modelos “Standard” y “De Diseño”.
Esta línea de producción combinará capacidades
diversas, tales como identificador de
llamadas; rediscado automático; retención de
llamadas; entre otras. Adicionalmente, la línea
“De Diseño” ofrece distintos estilos de teléfonos,
con formas del ratón Mickey; de autos
de carrera; entre otros. Estos últimos productos
requerirán muchos trabajos adicionales
que harán que el proceso productivo sea
más complejo que el descrito en el paso 3A.
Una de las formas que las empresas
han utilizado para hacer frente a estas diversidades,
ha sido la de adjudicar los costos de
la carga fabril, a través de la utilización de tasas
de aplicación diversas para cada departamento
o centro de costos.
Los supervisores o gerentes departamentales
son responsables de coordinar los
esfuerzos de producción y por consiguiente,
de la realización de las diversas tareas necesarias
para la producción.
A continuación se da una breve descripción
de los departamentos o centros de
costos de la empresa.
• El centro Control de Materiales realiza las
tareas de recepción de materiales, almacenes
y el manejo de materiales (tanto
materias primas, como partes para ensamble).
Los costos primarios del centro
son salarios, suministros y alquileres.
• El centro Administración de Planta realiza
las tareas de programación de maquinarias,
liquidación de salarios, y supervisión
de la producción. Los costos primarios del
centro son salarios.
• El centro Control de Producción es responsable
por el diseño de ingeniería, control
de calidad, puesta a punto de máquinas,
entre otras. Los costos primarios del
centro son salarios.
• El centro Extrusión tiene equipos para extrusión
de plásticos que forman el aparato
telefónico. Se incurrirá en costos de materias
primas. y de mano de obra directa.
78
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Los costos indirectos primarios serán salarios
indirectos, depreciación de equipos,
mantenimiento y suministros operativos.
• El centro ”Ensamblado” utiliza mano de
obra directa y robots para ensamblar distintas
partes en toda la gama de teléfonos
a producir. Las partes son consideradas
materias primas. Los costos indirectos primarios
serán salarios, suministros indirectos,
depreciación, entre otras.
Los centros de Extrusión y Ensamblado
trabajan en la producción de teléfonos, por
ello se consideran Centros de Producción.
Los demás centros sólo prestan servicios
complementarios a la producción, y se consideran
Centros de Servicios.
Cada centro realiza diversos tipos de tareas
o actividades. El criterio básico para realizar
diversas actividades, será el de utilizar al
personal en forma total y económica; por consiguiente
se tratará de reducir a su mínima
expresión los tiempos de inactividad.
Los productos requerirán distintos tiempos
de coordinación y control de la producción
en función de las funciones que pueden realizar,
así un teléfono Mickey Mouse llevará
más tiempo de control de producción que un
simple teléfono para uso familiar.
Un esquema de adjudicación de la carga
fabril basado en los centros de costos, tiene
dos propósitos básicos: a) Mantener controlado
al centro de costos, para poder controlar
mejor los recursos que este utiliza o que le
son confiados. b) Una mejor determinación
de los costos unitarios de producción.
Se ha mencionado el controlar mejor al
centro de costos, porque los registros contables
parten del concepto básico de contabilidad
por responsabilidad, siendo su enfoque
primario el controlar los costos a través de la
estructura gerencial de la empresa, midiendo
siempre los servicios y tareas de apoyo que
los centros de costo se facilitan entre si. Cabe
señalar que la controlabilidad de un centro de
costos se basa en quien consume un recurso
y no en quien lo adquiere.
Este tipo de adjudicación de costos de
carga fabril genera problemas de aceptación
y/o percepción por parte de la gerencia media,
por cuanto no se tiene control sobre muchos
de los costos que le son adjudicados.
La adjudicación tiene como objetivo el
evitar los sobreconsumos de recursos. Culturalmente
es deseable que la gerencia perciba
que el sistema es justo y razonable, y que refleja
los recursos que efectivamente consume.
Para determinar los costos, el esquema
descrito se basa en el rastreo de los costos
hacia los centros de costos, y luego adjudicarlos
a los productos. Como los centros de
costos de servicio no trabajan hacia el producto,
este sistema de distribución de costos
hace que los costos se adjudiquen primero a
los centros de costos, y luego, por medio de
las distribuciones se adjudiquen a los productos.
A continuación se presentan en la tabla
No. 3 los costos de carga fabril clasificados
por centros de costos, así como un grupo de
costos que son comunes a la totalidad de la
planta.
La selección de una base de distribución
para la adjudicación de los costos de
carga fabril a cada centro de costos, debe
realizarse siguiendo cuales son las causas
que generan que los costos varien.
En la tabla No. 4 se presentan las bases
de distribución para cada centro de costo.
Como consecuencia de la revisión y
análisis estadístico del comportamiento de los
costos resultará razonable utilizar las bases
ya descritas.
1. Como en general los costos del grupo general
de planta están relacionados con la
ocupación del espacio de planta, será razonable
utilizar metros cuadrados.
2. El número de solicitudes será la base
más razonable para adjudicar los costos
del control de materiales.
3. El centro de administración de planta está
básicamente relacionado con el volumen
79
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
80
Tabla No. 3
Costos de Carga Fabril Clasificados por Centros de Costos
Costos
de Carga
Fabril
Grupo
General
de Planta
Control
de
Materiales
Administración
de
Planta
Control
de
Producción
Extrusión Ensamblado
Totales
Materiales
indirectos
20.000
134.000
86.000
110.000
450.000
334.000
1.134.000
Mano de
obra
indirecta
25.000
10.000
15.000
137.000
1.242.000
1.661.000
3.090.000
Salarios administrativos
1.440.000
1.520.000
1.208.000
242.000
4.410.000
Servicios
2.240.000
2.240.000
Depreciación
1.200.000
1.200.000
Impuestos
inmobiliarios
3.500.000
137.000
85.000
115.000
2.035.000
378.000
6.250.000
Totales
8.425.000
1.801.000
1.394.000
604.000
3.727.000
2.373.000
18.324.000
Tabla No. 4
Bases de Distribución
Grupo
General
de Planta
Control
de
Materiales
Administración
de
Planta
Control
de
Producción
Extrusión Ensamblado Totales
Metros
Cuadrados
14.000
12.000
3.000
8.000
9.000
6.000
50.000
Número
Solicitudes
70
250
180
5.000
10.500
6.000
Número
Empleados
15
35
90
45
55
590
830
Hrs. Planificación
90.000
50.000
140.000
Hrs. Máquina
1.435.000 1.435.000
Hrs. MOD 2.036.000 2.036.000
Fuente: Elaboración propia
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
del trabajo administrativo, por lo que será
razonable utilizar la cantidad de personal
supervisado de cada centro.
4. El centro de control de producción provee
servicios de ingenieria, planeamiento de
la producción, y otros, por lo que será razonable
utilizar horas de planificación.
5. Para el centro productivo de extrusión, las
horas máquina serán una medida razonable
de medición.
6. Para el centro productivo de ensamblado,
las horas MOD serán una medida razonable
de medición.
En la práctica empresarial, generalmente
se utilizan tres métodos para adjudicar los
costos de los centros de servicio en los centros
productivos, a saber:
a. Método de Pasos Sucesivos (escalonado):
adjudicará los costos de la carga fabril en
función de la significación de cada centro
de servicios. Se comenzará a distribuir
primero aquel centro que presta mayores
servicios a los demás centros, y asi sucesivamente.
Un regla de este método será
que cuando un centro de costos de servicio
se distribuye, y por consiguiente se
cierra, este centro no puede recibir más
cargos de los demás centros de costos.
La distribución de los costos por este método
se muestra en la tabla No. 5.
Centros de Producción.
Extrusión: se aplican los costos de producción
a los diversos productos en función de
una tasa, que en este caso, por ser un centro
intensivo en capital, serán horas máquina.
Ensamblado: se aplican los costos de producción
a los diversos productos en función
de una tasa, que en este caso, por ser un
centro intensivo en mano de obra, serán
horas MOD.
b. Método Directo: adjudica los costos de
carga fabril de los centros de servicios, en
forma directa a los centros productivos.
Ignora los cargos que puedan existir entre
los centros de servicios. La ventaja de este
método radica en su simplicidad, requerirá
la menor cantidad de cálculos algebraicos
y la menor información previa.
No existirá problema alguno para determinar
el punto inicial de la distribución. Los
costos serán distribuidos en función de la
utilización del servicio prestado. En la tabla
No. 6 se muestra la distribución de los
costos.
Centros de Servicios
Grupo general de planta: se distibuye sobre
la base de m2 = 15.000
Control de materiales: se distribuye sobre la
base del número de solicitudes = 15.500
Administración de planta: se distribuye sobre
la base del número de empleados = 645
Control de producción: se distribuye sobre la
base de las horas de planificación = 140.000
horas
Centros de Producción
Extrusión: se aplican los costos de producción
a los diversos productos en función de una
tasa, que en este caso, por ser un centro intensivo
en capital, serán horas máquina.
Ensamblado: se aplican los costos de producción
a los diversos productos en función
de una tasa, que en este caso, por ser un
centro intensivo en mano de obra, serán
horas MOD.
A continuación se presenta en la tabla
No. 7, la tasa de aplicación de la carga fabril
para cada centro de costo de producción, las
cuales se obtienen dividiendo los costos totales
de cada departamento entre el volumen
de producción de cada departamento. Y en la
tabla 8, la aplicación de la carga fabril a los
productos.
Método Simultáneo (recíproco): reconoce
los servicios mutuos provistos por los distintos
centros de servicios entre sí. Utilizará una
serie de ecuaciones lineales, una por cada
centro de servicios y de producción para adjudicar
los costos. La ecuación que cada centro
utiliza especificará los costos directos, y el
porcentaje de participación de los costos de
otros centros. Esto implicará que de utilizar
81
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
este criterio de distribución, se deberá trabajar
con una matriz algebraica en un programa
de computación y sus resultados diferirán levemente
de los resultados obtenidos a través
de la aplicación de los otros criterios descritos.
Si bien este método implica una mayor
corrección aritmética en los resultados, pero
no solucionará el problema básico de todas
las distribuciones ya vistas, estás estarán referidas
a bases de distribución, en muchos
casos arbitrarias y subjetivas.
82
Tabla No. 5
Distribución de los Costos. Método Escalonado
Grupo
General
de Planta
Control
de
Materiales
Administración
de
Planta
Control
de
Producción
Extrusión
Ensamblado
Costos antes
de
adjudicación
8.425.000
1.801.000
1.394.000
604.000
3.727.000
2.373.000
Cierre grupo
general de
Planta
(8.425.000) 2.808.333 702.083 1.404.167 2.106.250 1.404.167
Control
Materiales 4.609.333
Cierre
Control Mat (4.609.333) 72.337 52.083 1.446.746 3.038.167
Adm.
de Planta 2.168.421
Cierre Ad.
Planta (2.168.421) 141.419 172.845 1.854.157
Control
Prod.
2.201.668
Ciere
Control Pr.
(2.201.668) 1.415.358 786.310
Total Centros
Producción
8.868.199 9.455.807
Horas Máquina 1.435.000
Horas MOD 2.036.000
Tasa por Hrs.
Maq
$ 6.18
Tasa por Hrs.
MOD
$ 4.64
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
83
Tabla No. 6
Distribución de los Costos. Método Directo
Tabla No. 7
Tasa de Aplicación. Carga Fabril
Grupo
General
de Planta
Control
de
Materiales
Administración
de
Planta
Control
De
Producción
Extrusión
Ensamblado
Costos antes
de adjudicación
8.425.000 1.801.000 1.394.000 604.000 3.727.000 2.373.000
Cierre Grupo
General de
Planta
(8.425.000)
5.055.000
3.370.000
Cierre
Control
Materiales
(1.801.000)
580.968
1.220.032
Cierre Administración
de
Planta
(1.394.000)
118.868
1.275.132
Cierre
Control de
Producción
( 604.000)
388.286
215.714
Costos totales
luego
de la adjudicación
9.870.122
8.453.878
Fuente: Elaboración propia
Descripción Extrusión Ensamblado Total
Costos totales
luego de la adjudicación $ 9.870.122 $ 8.453.878 $ 18.324.000
Horas Máquina 1.435.000
Horas MOD 2.036.000
Tasa por hora máquina $ 6,8781
Tasa por MOD $ 4,1522
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
4. Asignación de los Costos de Carga Fabril
utilizando el Método ABC (Costeo Basado
en las Actividades)
Un sistema de asignación de costos de
carga fabril basados en el ABC, Costeo Basado
en las Actividades, se enfoca fundamentalmente
en las actividades realizadas y no
en los centros de costos, tal como lo hacen
los métodos tradicionales de costeo. Por consiguiente,
cuando se utiliza el ABC, la asignación
de los costos indirectos se realizará a los
productos de conformidad con las actividades
que estos consumen. (Turney,1989).
Esto implica que utilizar el método del
ABC conlleva a enfocar el proceso de las actividades,
más que el concepto de los centros
de costos y responsabilidad que establecen
los métodos tradicionales.
Los productos son elaborados realizando
una secuencia de ordenadas y coordinadas
actividades. Las actividades consisten en
muchas tareas, por ejemplo una actividad como
la puesta a punto de la extrusora, que será
una actividad necesaria cada vez que ponemos
un nuevo producto en producción, incluirá
tareas tales como, instalar nuevos moldes,
testeo y calibrado de la extrusora, cambio
de materiales, coordinación para el envío
a la extrusora de los requerimientos de materiales
y ajuste del flujo de producción.
Cuando se realizan tareas, se encuentra
que algunas actividades se realizan dentro
del mismo centro de costos, mientras que
otras actividades se realizan en otros centros
de costos. ¿Qué sucederá si dos productos
consumen distintas actividades dentro de un
mismo centro de costos?
Ejemplos de actividades en una planta
industrial son: adquirir materiales, recibir materiales,
programar la producción, realizar
control de calidad, puesta a punto de las maquinarias,
movimiento de materiales, limpieza
de la planta, entre otras.
Las actividades consumen materiales y
tiempos de mano de obra, lo que explica el
porque de la lógica de la utilización del ABC.
Los productos consumen actividades, y éstas
consumen recursos, por lo tanto, los costos
84
Tabla No. 8
Aplicación de la Carga Fabril a los Productos
Modelo Standard Modelo De Diseño Total
Horas máquina p/unid. 0,40 0,45
Horas MOD p/unidad 0,50 0,80
Carga fabril extrusión $ 2,7512
($ 6.878,00 x 0,40)
$ 3,0952
($ 6.878,00 x 0,45)
Carga fabril ensamblado $ 2,0762
($ 4,15 x 0,50)
$ 3,3217
($ 4,15 x 0,80)
Carga Fabril por unidad $ 4,8274 $ 6,4169
Producción
presupuestada 2.440.000 unidades 1.020.000 unidades
Total Carga Fabril $ 11.778.742 $ 6.545.258 $ 18.324.000
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
deben ser asignados en la proporción en que
las actividades son consumidas.
En un sistema de asignación de costos
a través del ABC, dos productos que consumen
distintas cantidad de actividades recibirán
distintas asignaciones de costos.
El sistema del ABC utiliza cinco pasos
básicos para la asignación de la carga fabril
al costo de los productos.
Paso 1. Identificación de las activdades
consumidas por los productos y determinación
de los inductores de costos.
La asignación de los costos de carga
fabril a través de la utilización del ABC, se inicia
con la identificación de las actividades dentro
del proceso industrial. Las actividades no varian
conforme a la variación del volumen de producción,
ellas generalmente varían en cuatro
niveles (Cooper,1990).
Nivel unitario de actividades: son realizadas
cada vez que una unidad es producida,
como ejemplo, la actividad ensamble que
consume suministros y mano de obra indirecta
cada vez que una unidad de producto es
elaborada.
Nivel de actividades por partida de producción:
son realizadas cada vez que una
partida de producción es iniciada, como ejemplo,
las actividades de planificación de la producción,
la puesta a punto de la maquinaria,
entre otras.
Nivel de actividades de los productos:
son realizadas como apoyo a un producto o
línea de productos, como ejemplo, cada línea
de producto (no cada unidad) necesita actividades
de ingeniería como diseño, modificaciones
y apoyo técnico.
Nivel de actividades de la planta: son
realizadas para apoyar y proveer necesidades
de carácter general para la totalidad de la
planta, como ejemplo, el comedor de planta,
los seguros, los impuestos inmobiliarios, entre
otras. Estos costos indirectos son similares
a aquellos que denominamos grupo general
de planta al utilizar los métodos tradicionales
de distribución.
Si la Telefonía, S.A., realizó el debido
análisis de las actividades, se deben haber
detectado gran cantidad de actividades en
sus procesos productivos, pero esto puede
no ser útil desde el punto de vista del costeo.
En un estudio realizado sobre las prácticas
desarrollados por empresas estadounidenses
se obtuvieron los siguientes datos
(Foster, et al, 1995):
Entre 101 y 250 actividades identificadas 32%
Entre 26 y 100 actividades identificadas 25%
Menos de 25 actividades identificadas 18%.
Luego que una actividad es identificada,
se debe determinar las causas que mueven
sus costos; es decir, se determinarán los
inductores de costos para esa actividad.
Con el propósito de mantener el ejemplo
lo más simple posible, se ha supuesto
que La Telefonía, S.A., ha identificado nueve
categorías importantes de actividades .
1. Certificación de los proveedores: incluirá
las actividades relacionadas con la identificación
y aprobación de proveedores, la
inspección de las partes recibidas (por
muestreo), y la verificación de que las entregas
lo han sido en tiempo, calidad y
precios pactados, manteniendo estadísticas
para cada proveedor. Estas tareas
son realizadas para cada parte, por lo
tanto, cuantas más partes se incorporen a
un modelo de teléfono, más alta será la
asignación de costo para ese modelo en
particular. Esta actividad ha sido clasificada
como perteneciente al nivel de actividades
de los productos.
2. Adquisición de materiales: incluirá las partes
relacionadas con la adquisición de
partes, el transporte de las mismas, de ser
necesario, y el almacenamiento. Estas actividades
deberán realizarse cada vez que
se coloca una orden de compra, por consiguiente,
el inductor de costos será la
cantidad de operaciones de compra. Esta
actividad ha sido clasificada como perteneciente
al nivel de actividades de los
productos.
85
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
3. Apoyo de ingeniería: incluirá tareas
realizadas para modificar productos
ya existentes como consecuencia de
solicitudes de los clientes, cambios de
materias primas, cambios y/o problemas
durante la producción. Generalmente
este tipo de modificaciones benefician
a un producto en particular, y
por consiguiente, es fácilmente asignable
al producto respectivo. De este
tipo de análisis surge que este tradicional
costo indirecto se transforme en
un costo directo.
4. Movimiento de materiales: incluirá el
movimiento de los materiales desde
las áreas de recepción, dentro de las
áreas de producción y hasta las áreas
de empaque. Cada línea de productos
tiene una preestablecida cantidad de
movimientos, el número de movimientos
de materiales será el inductor para
este tipo de costos. Esta actividad es
clasificada como perteneciente al nivel
de actividades de los productos.
5. Control de calidad: incluirá las actividades
vinculadas con la calidad de los
productos. Cuantos más controles de
calidad se realicen en un producto,
más costos se incurrirán en el mismo.
El número de inspecciones realizadas,
será el inductor de costos a utilizar.
Esta actividad es clasificada como
perteneciente al nivel de actividades
de los productos.
6. Actividades de extrusión: incluirá las
actividades vinculadas con el cambio
de moldes, estos costos serán considerados
costos directos para el producto
vinculado. Las actividades de
extrusión consumen costos indirectos,
tales como: depreciación de maquinaria,
herramientas, software, materiales
indirectos, mano de obra indirecta, entre
otros. En esta actividad, para la
empresa del ejemplo, se ha verificado
que estos costos indirectos se mueven
en función de la cantidad de kilos
extrudados. Por consiguiente el inductor
de costos serán los kilos de materias
primas extrudadas. Esta actividad
es clasificada como perteneciente al
nivel unitario de actividades.
7. Actividades de ensamblado: incluirá un
pequeño número de operarios altamente
capacitados y robots (en la empresa
del ejemplo) para el ensamble
de las distintas partes que conforman
cada modelo de teléfono. El número
de parte a ensamblar genera que los
costos y los tiempos se incrementen,
por lo que el inductor de costos será
el número de operaciones de ensamblado.
Esta actividad es clasificada
como perteneciente al nivel unitario de
actividades.
8. Planeamiento de la producción: incluirá
las actividades que permitan que
las actividades de extrusión y de ensamblado
se realicen sin demoras innecesarias,
aquellas que permitan
que las materias primas lleguen a las
máquinas en los momentos precisos,
etc… Sobretodo se evitará la existencia
de tiempos de capacidad de planta
ociosa y/o de horas extras para cumplir
plazos de entrega (cuando no son
previstos previamente).
Estas actividades son requeridas cada
vez que una partida de producción es
puesta en marcha. El inductor de costos
será el número de partidas de producción
puestas en marcha. Esta actividad
es clasificada como perteneciente
al nivel de actividades por partida de
producción.
9. Puestas en marcha: incluirá las actividades
necesarias para instalar los moldes
necesarias para el cambio de producto.
El inductor de costos será el número de
puestas en marcha, que se corresponderá
con el número de partidas de producción
puestas en marcha. Esta actividad es
clasificada como perteneciente al nivel de
actividades por partida de producción.
86
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Paso 2. Rastrear los costos de las actividades
Las actividades consumen recursos tales
como materiales y suministros indirectos,
mano de obra indirecta, equipos, herramientas,
servicios, entre otros. Muchos de estos
items pueden rastrearse hacia las actividades
o asignarse basándose en un inductor que reflejará
el uso de los recursos, pero otros costos
no pueden ser manejados de esta manera.
Estos últimos serán por consiguiente agrupados
por ser costos comunes y para el beneficio
de la totalidad de la planta. Configurarán
las actividades que se incluyen dentro del
nivel de actividades de la planta.
Los costos de las actividades comunes
deberán ser asignados a las actividades, y
como la gran mayoría de ellos están relacionados
con el factor espacio físico, el inductor
apropiado será m2.
A continuación se presenta en la tabla
No. 9 la información de los costos de las actividades
comunes a la planta, y su respectiva
asignación.
87
Tabla No. 9
Asignación de Costos a las Actividades
Actividad
Costos directamente
rastreables
a la Actividad
Superficie
utilizada
en m2
Asignación de
los Costos de
las Actividades
Comunes
Costo
Total
de la Actividad
Inductor
de
Costos
Certificación de
Proveedores
3.384.384
4.000
771.111
4.154.495
número
de partes
Adquisición de
Materiales
386.367
4.000
771.111 1.157.478
número de
órdenes
de compras
Apoyo de
Ingeniería
534.969
1.000
192.778 727.747
Horas de
ingeniería
Movimiento de
Materiales
891.616
8.000
1.542.222 2.433.838
número de
movimientos
Control de
Calidad
936.196
1.500
289.167 1.225.363
número de
inspecciones
Actividades de
Extrusión
2.689.707
11.000
2.120.556 4.810.263
Kgs. de MP
extrudada
Actividades de
Ensamble
386.367
4.000
771.110 1.157.477
número de partes
por cantidades
Planificación de
la Producción
1.615.905
500
96.389 1.712.294
número de
partidas
en producción
Puestas en
Marcha
559.489
2.000
385.556 945.045
número de
puestas
en marcha
Totales
11.384.000
36.000
6.940.000
18.324.000
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Paso 3. Reclasificación y combinación
de los costos de las actividades
En la práctica, el papel de trabajo mostrado
como Tabla No. 9 contendrá cientos de
actividades. Si en el análisis se identifican
cientos de actividades, que poseen distintos
inductores, ¿cómo podrían los gerentes manejar
la complejidad técnica de un sistema
ABC?
Si se identifican cientos de actividades,
el sistema de asignación resultaría demasiado
complejo y detallado, y sumamente costoso
para ser útil.
Cuando muchas actividades tienen un
inductor común, lo que se debe hacer es reclasificar
y combinar los costos de las actividades
en grupos de actividades, en función
de los inductores comunes. El hacer surgir
centros de actividades con inductores comunes
hace que el sistema sea más manejable,
enfocando el tema en los inductores de costos
más relevantes.
En el ejemplo, la empresa utiliza para
las actividades planificación de la producción
y para puestas en marcha, el mismo inductor
de costos, por consiguiente ambas actividades
se combinan, lográndose con ello, reducir
el número de inductores a utilizar (Tabla No.
10). Esto se puede hacer en mayor escala,
siempre que se encuentren actividades que
posean los mismos inductores.
Paso 4. Obtención de información en el
uso de los inductores para cada actividad y
determinación del costo de obtener el costo
de carga fabril por inductor.
En la tabla No. 11 se presenta la información
requerida por el sistema ABC, que mostrará
el consumo esperado de inductores para
la producción programada. Los datos se
han calculado multiplicando la producción esperada,
por la especificaciones de los induc-
88
Tabla No. 10
Costos de las Actividades Reclasificadas
Actividad Costo Total
de la Actividad
Inductor de Costos
Certificación de proveedores 4.154.495 número de partes
Adquisición de materiales 1.157.478 número de ordenes de Compra
Apoyo de ingeniería 727.747 horas de Ingeniería
Movimiento de materiales 2.433.838 número de movimientos
Control de calidad 1.225.363 número de inspecciones
Actividades de extrusión 4.810.263 Kgs. de MP extrudada
Actividades de ensamble 1.157.477 número operaciones de ensamble
Planificación producción y
puestas en marcha 2.657.339 número de puestas en marcha
Totales $ 18.324.000
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
tores para ambos productos.
En la Tabla No. 12 se puede observar el
costo por unidad de inductor para cada una
de las actividades. Este costo se obtiene dividiendo
el costo de la actividad (mostrado en
la Tabla No. 10) por el uso total del inductor
(mostrado en la Tabla No. 11).
Paso 5. Asignación de los costos a los
productos
La carga fabril de cada producto será
el resultado de multiplicar el costo unitario de
la actividad (tabla No. 12), por el inductor para
cada producto, presentado en la tabla No. 13.
Paso 6. Determinación de los costos unitarios
de los productos.
Para determinar el costo unitario de los
productos, hay que dividir el costo de la actividad
asignado a los productos (Tabla No.
13) entre la producción planificada (Tabla No. 11).
En La Tabla No. 14 se verá que esto es
denominado la “facturación de las actividades”,
por cuanto listará la contribución al costo
total unitario para cada actividad, todo por
unidad de producto.
89
Tabla No. 11
Inductores para ABC por Línea de Producto
Inductores de Costo Modelo “Standard” Modelo “De Diseño” Total
Producción planificada
en unidades 2.440.000 1.020.000 3.460.000
Kgs. de materias
primas utilizadas 610.000 1.530.000 2.140.000
Horas de ingeniería 3.460 6.500 9.960
Número Partes por
Productos 98 145 243
Número de ordenes
de compras 239.120 295.800 534.920
Número Inspecciones de
control de calidad 14 18 32
Número de movimientos
de materiales 168 400 568
Número de operaciones
de ensamble 239.120.000 147.900.000 387.020.000
Número de puestas
en marcha 30 110 140
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
90
Tabla No. 12
Costo de las Actividades por Unidad de Inductor
Actividad
Certificación de proveedores 17.096,69 Por parte
Adquisición de materiales 2,16 Por orden de compra
Apoyo de ingeniería 73,07 Por hora de ingeniería
Movimiento de materiales 4.284,93 Por movimiento de material
Control de calidad 38.292,58 Por inspección
Actividades de extrusión 2,25 Por Kg. de MP utilizada
Actividades de Ensamble 0,0030 Por operación de ensamble
Planificación de la producción
y puestas en marcha 18.980,99 Por cada puesta en marcha
Costo Unitario de la Actividad
Fuente: Elaboración propia
Modelo “Standard” Modelo “De Diseño” Total
Certificación de
provee dores 1.675.475 2.479.020 4.154.495
Adquisición de materiales 517.416 640.062 1.157.478
Apoyo de ingeniería 252.812 474.935 727.747
Movimiento materiales 719.867 1.713.971 2.433.838
Actividades de Extrusión 536.096 689.267 1.225.363
Actividades de ensamble 1.371.150 3.439.112 4.810.262
Planificación produc. y
puesta en marcha 715.147 442.331 1.157.478
Planificación produc. y
puesta en marcha 569.430 2.087.909 2.657.339
Totales 6.357.393 11.966.607 18.324.000
Fuente: Elaboración propia
Tabla No. 13
Costo de Las Actividades Incurridas por cada Producto
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
5. Comparación entre el ABC y los Métodos
Tradicionales de Costeo en cuanto a
la Distribución y/o Asignación de la Carga
Fabril
A continuación se presenta en la Tabla
No. 15 un análisis comparativo de los costos
calculados por los dos métodos.
91
Tabla No. 14
Carga Fabril por Producto bajo el ABC
Carga Fabril Modelo “Standard” Modelo “De Diseño”
Certificación de Proveedores 0,69 2,43
Adquisición de Materiales 0,21 0,63
Apoyo de Ingeniería 0,10 0,47
Movimientos de Materiales 0,30 1,68
Control de Calidad 0,22 0,68
Actividades de Extrusión 0,56 3,37
Actividades de Ensamble 0,29 0,43
Planificación Producción
y Puesta en Marcha
0,23
2,05
Totales 2,61 11,73
Fuente: Elaboración propia
Tabla No. 15
Análisis Comparativo
Modelo “Standard” Modelo “De Diseño” Diferencias
Distribución por
centro de costos $ 4,7920 $ 6,4930 35,50%
Asignación por ABC $ 2,6100 $ 11,7300 349.4,0 %
Diferencias $ 2,182 $ ( 5,2370)
83,6 % ( 44,6 %)
Fuente: Elaboración propia
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
El ABC ha sido descrito como generadora
de costos “verdaderos” y “correctos”.
Esta afirmación surge de la posibilidad de
rastrear los costos incurridos hacia las actividades
que los generan, y a través del consumo
que de éstas realizan los productos, hacia
los productos.
Por ello, debemos preguntarnos ¿si los
costos así computados, son realmente costos
“verdaderos” y “correctos”?
En la Tabla No. 15 se observa que existe
entre los dos modelos de teléfonos un
35,5% de diferencias de costos calculados
según el método tradicional de distribución de
costos, en el esquema de acumular los costos
en centros de costos. Sin embargo, se
puede observar que al aplicar el ABC la diferencia
de costos entre los dos modelos de teléfonos
asciende a 349,4 %
Cuando se compara el costo del modelo
“Standard” entre los dos criterios de adjudicación
de costos, se observa que por el método
tradicional el costo del producto es un
83,4 % mayor, que si se aplicaran las técnicas
del ABC.
Cuando comparamos el costo del modelo
“De Diseño” entre los dos criterios de adjudicación
de costos se observa que por el
método tradicional, el costo del producto es
un 44,6 % menor que si se aplicaran las técnicas
del ABC.
Entonces se pregunta, ¿se puede conciliar
las diferencias de costos que se han
mostrado entre los dos criterios de adjudicación
de los costos de la carga fabril?
Hay tres diferencias fundamentales entre los
dos enfoques señalados anteriormente, que
explican las diferencias de costos entre los
productos, a saber:
Tipos de bases y/o inductores utilizados,
los métodos tradicionales utilizan bases
de distribución basadas en conceptos de volumen,
partiendo de la lógica de que los costos
varían con el número de unidades elaboradas.
Cuando se utilizan los criterios del ABC,
se estará asignando los costos sobre la base
del consumo que cada producto realiza de las
actividades necesarias para su producción, y
por consiguiente, se medirá el consumo de
recursos que éstas realizan.
Enfoque del sistema de costeo, los
sistemas tradicionales enfocan su análisis en
la responsabilidad gerencial de los costos. Su
esquema de adjudicación de costos sigue la
estructura formal de la organización empresarial.
Cuando se utilizan los criterios del ABC,
se estará enfocando el proceso de elaboración
de los productos. Se acumularán los
costos en el consumo de los recursos por
parte de las actividades, y de estas por parte
de los productos.
Adjudicación en dos pasos sucesivos,
ambos sistemas de adjudicación de costos
siguen el criterio de los pasos sucesivos.
No obstante, en los métodos tradicionales,
los costos se adjudican primero a los centros
de costos y luego a los productos.
Cuando se utilizan los criterios del ABC, se
asignará los costos primero a las actividades,
y luego a los productos.
¿Cuál de los dos métodos utilizar?
Un buen sistema de adjudicación de
costos debe proveer información relevante
para la toma de decisiones, así como incrementar
la comprensión de los procesos por
parte de la gerencia.
¿Qué implica información relevante para
la toma de deciciones? Consistirá en tener
información rápida y confiable sobre los costos
actuales, así como el desagregado de los
mismos en sus partes componentes, para poder
actuar sobre cada una de ellas, con el doble
propósito de reducirlos (a través de la eliminación
de las tareas que no agregan valor),
y de mejorar la eficiencia de las tareas (que
implicará también la reducción de costos).
92
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
por parte de la gerencia¿Qué implica la
comprensión de los procesos ? Consistirá en
poder a través del análisis de las actividades
desarrolladas, conocer la interacción entre las
diversas actividades para la elaboración de
los productos, y así poder administrar mejor
la carga fabril.
La adjudicación de costos mediante el
ABC, contiene algunos que son flexibles y
responden rápidamente a fluctuaciones en
los volúmenes de producción en el corto plazo.
Otros que no son flexibles ante modificaciones
en los volúmenes, podrán ser mejor
administrados si se conoce su relación con
las actividades. En este último caso los tiempos
serán mayores y corresponderán al mediano
y largo plazo.
5. Conclusiones
Un sistema de costos basado en el costeo
de las actividades, posee mejores propiedades
técnicas, mejor comportamiento frente
a la toma de decisiones, y mejores repercusiones
de tipo cultural dentro de la organización,
que los métodos tradicionales de costeo.
Estas características son particularmente
importantes, cuando la producción es compleja
y la empresa presenta una gran variedad
de productos.
También se puede señalar que en aquellas organizaciones
donde la complejidad técnica es
poco relevante, donde se elaboran productos
de carácter masivo y la variedad de productos
es pequeña, la aplicación de las técnicas
tradicionales de costeo y/o las técnicas del
ABC no diferirán substancialmente en resultados.
En este tipo de entorno industrial, los
métodos tradicionales de costeo producen
buenos resultados en cuanto al análisis de
los costos, por cuanto la complejidad de la
producción es baja y los productos son homogéneos,
y por consiguiente, los resultados de
tipo promedio son útiles. Se debe señalar por
lo tanto, que un sistema no es excluyente del
otro, sino que se adaptará mejor en circunstancias
particulares.
Referencias
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Empirical Study of Manufacturing Overhead
Costs Drivers. Journal on Accounting and
Economics.
Cooper, R. (1990). Cost Classification in Unit-
Based and Activity Based Manufacturing
Cost Systems Journal of Cost Management
4 # 3.
Foster, G.; Miller, J. y Swenson, D. (1995).Activity
Based Management Consortium Study.
Turney, P. (1989). Using Activity Based Costing
to Achieve Manufacturing Excellence. Cost
Management.
93
Gaudino, Ovideo. Carga Fabril.
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.

95
La hoy denominada
Universidad de
Los Andes (ULA) tuvo
sus orígenes en el
año 1785, en fecha 29
de marzo, cuando el
Obispo de Mérida
Fray Juan Ramos de
Lora fundó una Casa
de Estudios que elevada
luego a Seminario
(cuyo nombre fue
el de Real Colegio Seminario
de San Buenaventura de Mérida)
habría de convertirse en Instituto Universitario.
El 21 de septiembre de 1810 la Superior
Junta Gubernativa de la provincia expidió el
decreto de creación de la Real Universidad
de San Buenaventura de Mérida de los Caballeros,
concediéndole al Seminario la gracia
de Universidad, con todos los privilegios de la
de Caracas y con la facultad de conferir
"Todos los grados menores y mayores en Filosofía,
Medicina, Derecho Civil y Canónigo y
en Teología". Permaneció como instituto eclesiástico
hasta 1832, cuando fue secularizada
por el gobierno nacional, presidido por el General
José Antonio Páez. El nombre que hoy
lleva nuestra universidad le fue dado en 1883
y lo conserva desde entonces, salvo un breve
período entre 1904 y 1905 en que se le designó
con el de Universidad Occidental.
Actualmente, la Universidad de Los Andes
es una universidad nacional autónoma,
financiada por el Estado en un 90%. Comprende
un área de 360.719 m2. distribuidos a
lo largo de los tres Estados Andinos, además
de las extensiones de la Facultad de Medicina
en las ciudades de Guanare, Valle de La
Pascua y Barinas. La instrucción es impartida
en idioma español,
con un régimen de
estudio por semestre,
en la mayoría
de sus carreras.
Los estudios impartidos
en la institución
abarcan diversas
áreas de conocimiento,
tales como:
Ciencias Básicas,
Ingeniería, Arquitectura
y Tecnología,
Ciencias del Agro y del Mar, Ciencias de
la Salud, Ciencias de la Educación, Ciencias
Sociales, Humanidades, Letras y Artes. Las
actividades de docencia a nivel de pregrado y
postgrado se complementan con el desarrollo
de significativos programas de investigación,
de cultura y de extensión. Una parte de sus
actividades de investigación y desarrollo tecnológico
ha permitido la creación de pequeñas
y medianas industrias a través de cuyos
proyectos la universidad se vincula directamente
con el aparato productivo de bienes y
servicios acordes con nuestra realidad. Como
muestra de ello se podrían mencionar: Laboratorio
de Ortesis y Prótesis, planta de medicamentos
con producción de medicinas genéricas,
planta de secado de madera al horno,
planta de quesos madurados (Progal), planta
de ingeniería biomédica, etc.
A nivel de las actividades culturales, deportivas
y de extensión nuestra institución
ofrece cerca de 15 disciplinas deportivas diferentes,
mantiene 13 grupos estables en diversas
ramas del arte, entre los cuales destacan
la Estudiantina Universitaria, el Orfeón Universitario
y el Coro de Niños de la Universidad
de Los Andes, por su brillante trayectoria
a nivel nacional e internacional. En relación
Breve Reseña Histórica de la
Universidad de Los Andes
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
con las actividades de extensión se desarrollan
distintos programas de proyección a la
comunidad, entre ellos: Programa de Estudios
Abiertos y Desarrollo Social, Extensión
Rural, Atención Sanitaria, Cine Itinerante,
Jueves Culturales, Universitario en las Comunidades.
La Estructura académica de la universidad
está constituida por diez facultades y dos
núcleos . Cada una de las facultades está integrada
por escuelas, las que a su vez se
subdividen en departamentos, dependiendo
de las disciplinas afines en un área de conocimiento
en particular. Cuenta con importantes
institutos, centros y laboratorios de investigación,
que sumado a la productividad académica
de sus actores, sitúan a la Universidad
de Los Andes entre las instituciones de
educación superior más importantes del país.
La Universidad de Los Andes cuenta,
además, con un considerable número de importantes
servicios y programas de apoyo a
su comunidad, entre los cuales se pueden
mencionar los servicios bibliotecarios, los de
comedor universitario, transporte, asistencia
médico-odontológica, residencias estudiantiles,
becas y ayudas económicas para pregrado
y postgrado, programas de estímulo al investigador
y/o grupos, etc.
Los núcleos universitarios se crean con
el propósito de formar centros pilotos de carácter
experimental para colaborar, mediante
la formación profesional, la investigación y la
extensión, con el proceso de regionalización
institucional y así conformar el Sistema Regional
Universitario de Los Andes, que finalmente
contribuya a elevar los índices de desarrollo
de su área de influencia.
La estructura académica de los núcleos está
integrada sólo por departamentos. Además
de la docencia de pregrado, los núcleos
cuentan con investigación y postgrado.
En 1966 el Núcleo Universitario del Táchira
da inicio a sus actividades docentes, en
la ciudad de San Cristóbal, como una Escuela
de Educación dependiente de la Facultad
de Humanidades y Educación de esta universidad,
y sólo fue hasta 1976 cuando se decretó
como Núcleo Universitario bajo la rectoría
del Doctor Ramón Vicente Casanova.
En 1972 el Consejo Universitario de la
Universidad de Los Andes suscribe el decreto
que crea oficialmente el Núcleo Universitario
para el Estado Trujillo. El Núcleo se inició con
la designación de Núcleo Universitario del Estado
Trujillo (NUT), pero a raíz del Centenario
del Natalicio del Sabio Rafael Rangel celebrado
el 25 de abril de 1977, el Consejo Universitario
emitió un decreto mediante el cual reconoce
al científico trujillano y resuelve dar al
NUT el nombre de Núcleo Universitario
"Rafael Rangel" (NURR).
Fuente: www.ula.ve - 21/07/2001.
96
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Postgrado en Estadística
El Instituto de Estadística Aplicada y Computación
ofrece estudios superiores en Estadística
a través de dos programas: Doctorado en
Estadística y Maestría en Estadística Aplicada.
Doctorado en Estadística:
El programa de Doctorado en Estadística se
desarrolla dentro de un Convenio de Cooperación
entre la Universidad de Los Andes y la
Universidad de Salamanca, España.
Objetivos
• Formar investigadores independientes en
el campo de la Estadística, capaces de
desarrollar proyectos de Investigación originales
en forma autónoma y de prestar
asesoramiento estadístico.
• La formación profesional calificada de los
aspirantes, de tal forma que puedan hacer
aportes significativos al conocimiento en el
campo de la Estadística.
• La formación de personal docente e investigador,
mediante la preparación en temas
concretos en el campo de la Estadística.
• Contribuir con el desarrollo de la región y
del país, al formar personal de alta calificación,
mediante el estudio y resolución de
problemas en la tesis de doctorado
• Ampliar los grupos y líneas de investigación
en el campo de la estadística, a nivel
nacional.
Características:
a. Los estudios de Doctorado en Estadística
consisten en: cursos, seminarios, actividades
de investigación y elaboración de un
trabajo de tesis.
b. Los cursos y seminarios deberán comprender
veinte (20) o más créditos, disponiendo
el estudiante de un tiempo mínimo
de un año para completar dicho número de
créditos (también deberá demostrar conocimiento
instrumental de un idioma seleccionado
por él y aceptado por el Consejo Directivo
del programa).
c. Una vez completado el número de créditos
del apartado anterior y aprobado el idioma,
se solicitará se realice el examen de candidatura,
el cual consistirá en la evaluación
de los conocimientos adquiridos por el estudiante
en los cursos y seminarios aprobados
por el mismo y de su experiencia investigativa.
d. Cuando se haya aprobado el examen de
candidatura, se dispone de un año, como
mínimo, y hasta un máximo de cinco, para
elaborar y aprobar la Tesis Doctoral.
Maestría en Estadística Aplicada
Objetivos
•
Proporcionar a cada uno de los aspirantes
un sólido conocimiento de la teoría y métodos
estadísticos
• Lograr que cada uno de los participantes
obtenga conocimientos y experiencia de
computación estadística.
• Incorporar a los alumnos a la investigación
y aplicación en algún campo especializado
de la Estadística
Características
a. El postgrado es de tipo aplicado a la investigación,
respetando una exigencia teórica
mínima. Por tal razón, en la mayoría de los
cursos, la teoría será acompañada de trabajos
prácticos donde el estudiante, haciendo
uso del computador, probará su habilidad
en el manejo de datos reales.
b. La estructura de estudios contempla tres
97
Los Estudios de Postgrado en la FACES-ULA
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
etapas: a) nivelación, con duración de un
trimestre; b) postgrado propiamente dicho,
cinco semestres; c) trabajo de grado, hasta
seis meses de duración.
c. El estudiante, una vez que ha finalizado la
escolaridad, debe realizar una asesoría
estadística equivalente a una unidad crédito.
Postgrado en Ciencias Contables
Proyecto que se inició con un postgrado en el
área de ciencias contables con dos grados
académicos: Maestría en Ciencias Contables
y especialización en Ciencias Contables, y
cuatro menciones: Tributos, Contabilidad de
la Nación, Sistemas de Información contable
y Costos. Actualmente ofrece además estudios
no conducentes a grado universitario denominados
Diplomados, en las menciones de
Aduanas, Comercio Exterior, Administración
Financiera y Auditoria Ambiental.
Objetivo
El objetivo básico del postgrado en Ciencias
Contables es la formación de personal de alto
nivel, con inclinación a la investigación y capaces
de enfrentar y aportar soluciones a los
problemas de la organización donde se desempeñen,
de la región y del país.
Características
a. Los Estudios de Maestría en Ciencias
Contables tienen como finalidad, el análisis
profundo y sistematizado de la contabilidad
y la formación metodológica para la
investigación, haciendo énfasis en la investigación
contable para lograr el desarrollo
de los conocimientos, así como el
realce y fortalecimiento de la contabilidad
como ciencia, además de ejecutar análisis
críticos del manejo de la información financiera.
La Maestría en Ciencias Contables tiene
una duración mínima de año y medio de
escolaridad en periodos semestrales, en
los cuales se cursarán un máximo de doce
(12) unidades crédito y un mínimo de nueve
(9) unidades crédito.
El participante para obtener el título de
Magíster en Ciencias Contables debe cursar
y aprobar doce (12) asignaturas y, presentar
y aprobar un trabajo de grado.
b Los Estudios de Especialización constituyen
un conjunto de conocimientos y
habilidades en el área, los cuales se combinan
con aspectos científicos y técnicos
del ejercicio, eminentemente profundos,
racionales y en concordancia con el entorno
económico, político y social.
La formación para la investigación debe
orientarse la solución de problemas en
una manera convincente en el plazo requerido.
La Especialización en Ciencias Contables
tiene una duración mínima de año y medio
de escolaridad en periodos semestrales,
en los cuales se cursará un máximo de
doce (12) unidades crédito y un mínimo de
nueve (9) unidades crédito.
El participante, para obtener el título de
Especialista en Ciencias Contables, debe
cursar y aprobar once (11) asignaturas y
presentar y aprobar un trabajo especial de
grado .
c Los Estudios de Diplomado se enmarcan
dentro del concepto de Estudios Superiores
no conducentes a la obtención de títulos.
Los participantes profundizan en el
nivel de conocimiento específico durante
un periodo de ocho (8) meses, al final de
ese tiempo, deben presentar, discutir y
aprobar un trabajo que les acredita como
Diplomados.
Maestría en Administración
Objetivos
• Tiene como finalidad profundizar el estudio
98
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
sistemático en Administración y Gerencia
con el objeto de formar personal altamente
calificado que pueda: a)responder a las
exigencias del aparato productivo en función
del desarrollo, b) participar en tareas
de investigación de alto nivel académico y
de pertinencia social, que aporten soluciones
a los problemas administrativos y gerenciales
de la región y del país.
• El programa diseñado prepara a los estudiantes
para actuar en el mundo empresarial
y tomar decisiones en el medio impuesto
por el cambio, la expansión de información
el impacto de la tecnología y la
revolución social. Es un balance entre las
ciencias del comportamiento y los alcances
cuantitativos para la toma de decisiones.
Proporciona al estudiante una gama
de conocimientos en teoría y técnicas administrativas
esenciales para administrar
con excelencia.
Características:
a. El período normal de presentación de solicitudes
es de abril a julio de cada año.
b. Con el objeto de asegurar un nivel académico
apropiado el Centro de Investigación
y Desarrollo Empresarial, ofrece a sus
postulantes, a través de su Programa de
Extensión cursos cortos de carácter no
obligatorios.
c. El postulante debe presentar un examen
de admisión y la aceptación definitiva en el
programa, será decidida por el Consejo
Académico.
d. La Maestría en Administración ofrece tres
menciones: Mercadeo, Finanzas, Turismo
y una cuarta opción sin mención.
e. La duración de la escolaridad de la Maestría
es de año y medio. Una vez culminada
la misma, el estudiante deberá elaborar
un trabajo de grado, el cual defenderá en
público ante un Jurado designado para tal
efecto. El trabajo de grado debe ser presentado
para su discusión en un plazo no
mayor de cuatro (4) años, contados a partir
del inicio de su escolaridad.
Maestría en Economía
Objetivos:
• Formar profesionales que entiendan y manejen
las políticas económicas y, al mismo
tiempo, dispongan de un instrumental
práctico para aplicarlo en el mundo real.
• Formar profesionales capacitados y proactivos
para elaborar políticas económicas
tanto en el sector público como en el sector
privado.
• Lanzar al mercado de trabajo profesionales
con una sólida formación teórica para
el campo de la docencia y la investigación
en las universidades y demás instituciones.
Características:
a. Para ser considerado candidato se requiere,
además de la presentación de cierta
documentación, aprobar el Ciclo de Nivelación
con un promedio ponderado de quince
(15) puntos. Una vez cumplidos estos
requisitos, se exige suficiencia del idioma
Inglés a nivel instrumental a través de un
examen escrito que realiza el Departamento
de Idiomas de la ULA.
b. La Maestría en Economía cuenta con tres
menciones: Política Fiscal y Tributaria,
Economía Cuantitativa y Políticas Económicas.
c. El participante, para obtener el título de
Magíster en Economía debe aprobar treinta
y seis (36) unidades crédito entre materias
obligatorias y electivas, con un promedio
ponderado de quince (15) puntos y
presentar y aprobar un trabajo de grado
equivalente a ocho (8) unidades crédito.
99
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.

101
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
El éxito de las principales
compañías ya no se basa
en los factores tradicionales
de producción necesarios
para su supervivencia. Las
fuentes más importantes y
seguras para conseguir una
ventaja competitiva son
ahora el conocimiento y las
relaciones con los clientes,
proveedores y demás elementos
de producción, así
como la forma en que se organiza
la empresa. Sin embargo,
todos estos factores
aún no forman parte del sistema
laboral de la empresa
y existe el peligro de que los
directores lo ignoren completamente, con las
terribles consecuencias que ello acarrearía
tanto a la empresa como sus accionistas.
Este libro expone las conclusiones a las que
han llegado los mejores expertos de la materia
gracias a la puesta en práctica, la investigación
y el estudio del capital intelectual. En
esta obra se presentan conceptos, modelos,
e instrumentos para descubrir los aspectos
más intangibles de la empresa. El texto comienza
mostrando una definición
del capital intelectual
y sus principales componentes
y, paso a paso, va conduciendo
al lector a través
del desarrollo de su sistema
organizativo con el fin de
que pueda comprender, evaluar
y aplicar las conclusiones
a sus propias compañías.
Se trata de un volumen que,
a la vez que proporciona un
<<modelo>> práctico ilustrado
con una amplía serie de
estudios, también recoge las
últimas tendencias y ejercicios
de la <<segunda generación>>
del capital intelectual:
por ejemplo, cómo concentrarse en uno
solo de sus elementos y relacionarlo con el
valor accionarial.
Contenido:
El nuevo mundo de los negocios . Encontrar
nuevos términos . El desarrollo de un sistema
de capital intelectual: el modelo de desarrollo
. Consolidación de las medidas de capital
intelectual: el método del índice-CI . Unir el CI
a un valor accionarial.
Muchas empresas dicen que sus empleados son sus activos más
importantes, pero pocas son coherentes con esta afirmación. A medida
que los empleados ganan poder en la negociación de sus condiciones
de trabajo, se comportan menos como <<bienes>> y más
como <<propietarios>> de un capital. Su capital es la capacidad, el
esfuerzo, y el tiempo con que contribuyen a una empresa.
En este libro se expone cómo atraer, desarrollar y retener a personas
que son capaces de aportar ventajas competitivas a la empresa.
Asimismo, se describen estrategias específicas que las empresas y
los empleados pueden utilizar para construir relaciones mutuamente
beneficiosas en el marco de la nueva economía del conocimiento.
Contenido: El trabajador como inversor: una nueva metáfora . Inversiones
y rendimiento del capital humano . Capital humano y estrategia
competitiva . Contratación de inversores en capital humano . Disposición
de la escena en el ambiente laboral . Preparación del camino
para una inversión elevada . Constitución del capital humano .
Retención de inversores en capital humano . Optimización y medición
de la inversión en capital humano.
Libros y Revistas
102
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
¿Cómo podemos trasformar
la educación superior con
las nuevas tecnologías digitales
de información y comunicación?
Después de
describir el ambiente futuro
de la educación superior,
representado por la “sociedad
del conocimiento”, el autor
analiza la infraestructura de
esa sociedad, sobre la base
de la evolución de INTERNET,
sus usuarios y contenidos.
Esa sociedad del conocimiento
plantea viejos y
nuevos requerimientos a la
educación superior los cuales
son analizados a partir
de la visión de los propios académicos y estudiantes,
expresada en diversas conferencias
organizadas por la UNESCO y otras organizaciones,
en todas las regiones del mundo.
En ellas se asignó un papel preponderante a
las modernas tecnologías digitales y su valor
como instrumento de educación permanente
en un nuevo “mercado del conocimiento”.
Luego se define el concepto de virtualización,
su significación, posibilidades y alcances y se
caracterizan los principales espacios virtuales
funcionales de la educación superior: el campus
virtual conformado por el aula virtual; el
laboratorio virtual; la biblioteca virtual y la oficina
virtual.
Esos espacios se dinamizan a través de la
comunicación mediante computadora, como
proceso conductor de la virtualización. Asimismo,
se destaca el papel de las comunidades
virtuales, como factor de aprendizaje colaborativo
y conductoras del aprendizaje permanente.
Posteriormente, se
estudia la presencia universitaria
en el ciberespacio, ¿qué
se enseña en INTERNET? y
¿cómo se enseña? y se
analizan distintas experiencias
universitarias de virtualización,
en diferentes regiones
del mundo y sus distintas
modalidades de combinación
de medios educativos.
Después de analizar los
obstáculos para la introducción
de la virtualización y
proponer algunas metodologías
para su superación, el
libro culmina con una discusión
sobre el papel de las
nuevas generaciones de jóvenes, quienes con
su especial dominio de la tecnología digital,
abren las puertas al futuro y a un camino renovado
a la educación superior.
Contenido :
El nuevo ambiente de la educación superior:
la sociedad del conocimiento . La infraestructura
de la sociedad del conocimiento, sus
usuarios y contenidos . Viejos y nuevos requerimientos
a la educación superior en una
nueva sociedad . El papel de la tecnología en
los requerimientos de la educación superior .
La virtualización en la educación superior:
significación, posibilidades y alcances . Las
comunidades virtuales como conductoras del
aprendizaje permanente . La práctica de la
virtualización: presencia universitaria, contenidos
y medios . La práctica de la virtualización:
experiencias de algunas universidades .
El camino hacia la transformación.
Contenido:
Editorial . Estrategias para la construcción de universidades
innovadoras / Francisco López Segrera . Rol
del Estado, políticas e instrumentos de acción pública
en educación superior en Chile / Raúl Allard Neumann
. Reestructuración de la universidad venezolana
pública en la encrucijada / Miguel Casas Armengol
. La universidad pública en la encrucijada / Axel
Didriksson . La dimensión internacional de la universidades
mexicanas / Jocelyne Gacel . Universidad y
sector productivo: reflexiones acerca de la experiencia
universitaria en el Uruguay / Alejandra Mujica y
Ana Bajac . La telematización de la educación superior
en Venezuela, entre la equidad y la exclusión /
Irene Plaz Power y Hebe Vessuri . Pertinencia social y
principios básicos para orientar el diseño de políticas
de educación superior / Carlos Tünnermann Bernheim
. Retos y amanezas de la formación de ingenieros
frente a las transformaciones de la producción
industrial: el caso del área metropolitana de la ciudad
de México / Estela Ruiz Larraguivel
Contenido:
Editorial . Artículos: Diez falacias sobre los problemas
sociales de América Latina / Kliksberg, Bernardo . Globalización
y administración pública / Pérez Salgado,
Ignacio . Innovación en salud: atención primaria con
participación de la comunidad en Punta de Indio, Argentina
/ Fernández, Marcela Indiana . Las comunicaciones
electrónicas universitarias: el caso de la red
académica de LUZ / Salom Arteaga, Rosa María . Gestión
y marketing del capital intelectual: Estrategia para
posicionar los postgrados en el siglo XXI / Ferrer y
Arroyo, Mercedes . Situación laboral de administradores
y contadores egresados de la Universidad del Zulia
/ Narváez, Mercy; Fernández, Gladys y Vílchez, Nerio
. Misión y desempeño docente / Abreu Corona, Arelis
Milagros . Revistas . Índice acumulado
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
103
Educación Superior y Sociedad
Vol. 11, No. 1 y 2, 2000
IESALC / UNESCO
Revista Venezolana de Gerencia
Año 5, No. 12, Sep.-Dic. 2000
Universidad del Zulia
Contenido:
Nota Editorial: Conocimiento y gerencia / Ninoska Díaz
de Mariña . Enfoques: Hacia una teoría crítica de las
ciencias administrativas / Ninoska Díaz de Mariña .
Conocer en ciencias administrativas desde una perspectiva
hermenéutica / Miguel Mujica . Concepción
epistemológica subyacente a las organizaciones universitarias
venezolanas o el germen de la crisis /
Francisco Mijares . Liderazgo ecológico: la sinergia
del ser y el hacer / Ritalina Ferrebús . Cambio organizacional
y liderazgo transformacional / Patricia Guilletzu
y Luis Rodolfo Vera . El aprendizaje organizacional
en la sociedad del conocimiento / Gertrude M.
García . Supuestos básicos para la gestión de recursos
humanos en la era del conocimiento / María Dolores
Padrón Cabrera . Virtudes virtuales o hacia una
ética de la virtualidad / Belkis Mendoza de Gómez . La
revalorización ética del contexto urbano en la gerencia
pública / ElcyYudit Nuñez Maldonado . Responsabilidad
social y desarrollo sustentable en el contexto
de las organizaciones turísticas / Belkis Jimenez .
Hallazgos: Valoración critica del pensamiento administrativo
de William Edwards Deming / Rigel Blanco .
Brecha digital / Carlos Zavarce Castillo . Perspectivas, soluciones y problemas en las organizaciones:
La gerencia del conocimiento desde la óptica empresarial / Judith Olivares . La
gerencia del conocimiento y la competitividad / Lila Franco . Ponencias: Transformación
UCV 2000: algunas ideas para la discusión del cambo hacia un nuevo orden institucional
/ Manual Mariña Muler.
104
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Unesr Gerencia 2000
Vol. 2, año 1, enero-marzo 2001
Universidad Nacional Experimental
Simón Rodríguez
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
XXIV Conferencia Interamericana de Contabilidad
Áreas y temario de los trabajos a presentarse
I
nvestigación contable:
• La información financiera frente al desafío de nuevos usuarios
• Impacto de las últimas Normas Internacionales de Contabilidad en los países de la AIC
Auditoría:
• La Auditoría ante las operaciones con evidencias virtuales
• Otros servicios que aporten credibilidad a la información financiera y no financiera
Sector gubernamental:
• La Contabilidad acumulativa: necesidad apremiante para los gobiernos en el nuevo siglo
• La Auditoría forense: una nueva visión de la auditoría gubernamental en el Siglo XXI
Educación:
• La formación para un ejercicio profesional multidisciplinario
• Educación virtual como complemento de la educación formal y continuada
Administración y Finanzas:
• La gestión y la empresa electrónica
• Factores de éxito de las denominadas Pequeñas y medianas empresas
Ética y ejercicio profesional:
• La Educación Continuada Norma Profesional obligatoria necesaria para garantizar un servicio
de calidad
• La certificación del Contador Público, una condición para acceder al mundo global
Integración económica y fiscal:
• Regímenes Especiales de Tributación para las Pequeñas y Microempresas
• Regímenes Especiales de Tributación para las Pequeñas y Microempresas
Auditoría interna:
• Oportunidades y amenazas para la profesión en una actividad fuertemente multidisciplinaria
• El rol del auditor interno en los procesos de autoevaluación de controles (AEC)
Fecha: 18 al 22/11/2001
Cuota de inscripción: Delegados: U$S 550, acompañantes U$S 275
Sede oficial del evento: Hotel Conrad Casino & Resort de Punta del Este. Parada 4, Playa
Mansa, Punta del Este, Uruguay 20.100.Tel. (598 42) 49 11 11. Fax. (598 42) 48 99 99.
Correo electrónico: conradpde@conrad.com.uy
Página Web: http://www.conrad.com.uy/
VIII Congreso Interamericano sobre el Medio Ambiente
El VIII Congreso Interamericano sobre el Medio Ambiente se realizará en la Universidad de Talca,
a través de la Facultad de Ciencias Empresariales. El lema del evento es: " Desafíos y Oportunidades
de la Gestión Ambiental en una Economía Globalizada", y los temas sobre los cuales se
pueden desarrollar las ponencias son:
Eventos
105
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
• Calidad de agua
• Problemas de contaminación en suelo
• Residuos sólidos, generación y tratamiento
• Educación ambiental
• Contaminación atmosférica
• Ecoturismo
• Gestión ambiental
• Economía ambiental
• Auditoría y legislación ambiental
• Otros relacionados
El evento se llevará acabo del 5 al 7 de diciembre del presente año.
Información: Sr. Germán Lobos Andrade, FACULTAD DE CIENCIAS EMPRESARIALES, UNIVERSIDAD
DE TALCA, CHILE. Correo electrónico: globos@cima2001.cl
I Congreso Internacional de Gerencia en América Latina
Propósito: crear un espacio para la discusión y divulgación de la gerencia con perspectiva
científica.
Áreas Temáticas:
• Gerencia Social
• Gerencia Pública
• Gerencia de Producción de Bienes y Servicios
• Gerencia de Instituciones Financieras
• Gerencia de Instituciones de la Sociedad Civil
Fecha: 14 al 17 de mayo de 2002
Lugar: Universidad del Zulia. Maracaibo, Venezuela
Información: congresogerencia@hotmail.com
I Congreso Nacional de Estadística y V Jornadas de Estudios Estadísticos
Los profesores y estudiantes de la Escuela de Estadística de la Universidad de Los Andes del estado
Mérida están organizando el I Congreso Nacional de Estadística. El temario tentativo de este
evento, estará dirigido a la ampliación y actualización de los conocimientos de Software estadísticos,
Regresión logística, Análisis de datos, Muestreo, Bioestadística, entre otros.
Fecha: 27/05 al 01/06 de 2002
Lugar: Facultad de Ciencias Económicas y Sociales. ULA. Mérida. Venezuela.
Información: conesq@ula.ve, teléfono 0274-2401119, fax 0274-2401070
V Encuentro Internacional de Economía
La Fundación Centro de Investigaciones Económicas de Córdoba (Fundación CIEC) ha estableci-
106
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
do que el tema central del IV Encuentro Internacional de Economía (IVEIE) -con un enfoque interdisciplinario-
fijado en principio para los días 24 al 27 de Julio del 2002, gire en torno a la problemática
de la integración continental, siempre con la premisa de edificar una economía antropocéntrica,
según los antecedentes académicos del Centro de Investigaciones Económicas de Córdoba-
v.gr., el II y III Encuentro Internacional de Economía, C. Paz, Junio de 1995, y Córdoba,
Agosto de 1999-y lo establecido en los Estatutos de la fundación.
En consecuencia, se trata de convocar a todos los interesados -investigadores, instituciones relacionadas,
organismos técnicos, entes oficiales y privados, universidades, centros de investigación
económica y social, empresarios, legisladores, funcionarios, dirigentes- a elaborar ensayos científicos
y propuestas de política en torno al citado tema central, El Mercosur: cambio tecnológico,
educación y empleo en el mundo global, siendo lo substante bucear las relaciones entre los
términos involucrados. Obviamente, el cambio tecnológico manda en este tiempo, y ello trae aparejada
una serie de circunstancias que deben analizarse con racionalidad y urgencia. Así, la educación
se convierte en un componente esencial para el hombre en cualquier momento, pero lo es
muy especialmente en la dura realidad de la recesión que sufre América Latina, y el mundo pobre
en general. La globalización implica una encrucijada para el hombre de estas latitudes, y por eso
la urgencia de un análisis como el propuesto, con la participación de los sectores público y privado.
Áreas y temario de los trabajos a presentarse
Mercosur:
Necesidad, orígenes, funcionamiento (viabilidad y futuro).
Cambio Tecnológico. Realidad en América Latina, logros, perspectivas, papel del Estado y de la
actividad privada. Modelos teóricos y empíricos. Hacia una política realista (región vs. aldea global).
La incidencia de la globalización en la adopción y adaptación del progreso técnico.
Educación:
Papel de la educación en el ámbito regional (América Latina y Mercosur). Los distintos niveles de
la enseñanza y su inserción en el proceso de integración. La complementación entre los países
del Continente y con otros bloques. Búsqueda de un lugar protagónico para la investigación y el
desarrollo (las universidades, y otros organismos, como el CONICET en la Argentina). Educación
en el mundo global.
Empleo
La situación actual. Evolución y estructura del empleo (estudios por países y bloques). El problema
del desempleo y del subempleo. Nivel y estructura de las remuneraciones. Tipos de empleo y
distribución del ingreso. Empleo y globalización
Otros temas
Bases analíticas para fundar el Humanismo Económico. Comercio Exterior e Integración Económica.
Resolución de conflictos (arbitraje, mediación, y formas alternativas de solución). El papel
del municipio en la aldea global. Globalización y pobreza en América Latina. Economía solidaria y
equilibrio ecológico.
La Región Centro: Córdoba, Santa Fe y Entre Ríos.
Fecha: 24 al 27/07/2002
Cuota de inscripción:
107
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
Hasta el 30/01/2001 Participantes $ 200 Acompañantes $ 100 Estudiantes $ 50
Hasta el 30/04/2002 Participantes $ 250 Acompañantes $ 125 Estudiantes $ 50
Información:
Luis Eugenio Di Marco. Director CIEC.
Genaro Pérez 2543, Bº Rogelio Martínez
(5000) Córdoba - Argentina
Tel.: 54 351 (155) 411 826.
Fax: 54 351 433 2042.
Correo electrónico: luchodim@eco.uncor.edu
Curso Ajuste Financiero por Inflación (DPC-10)
Contenido:
• Concepto de Inflación. La Inflación en Venezuela
• Importancia, vigencia y alcance de la DPC-10
• Distorsiones de los estados financieros a valores históricos. Casos prácticos
• Importancia del Ajuste. Métodos para la realización del Ajuste: Nivel General de Precios
(NGP). Mixto. Pasos a seguir para la realización del ajuste a los estados financieros
• Revisión de conceptos básicos: Activos y Pasivos Monetarios. Activos y Pasivos No Monetarios.
Clasificación de partidas en Monetarias y No Monetarias
• Resultados por Exposición a la Inflación.
• Costo Integral de Financiamiento.
• Principales cambios en la actualización de la norma, realizada en diciembre del año 2000.
• Revelaciones Contables en los estados financieros
• Ejercicio práctico. Fase I: Metodología y ajuste inicial (balance general. Fase II: Metodología y
ajuste integral (balance general, estado de resultados, flujo de efectivo y movimiento en las
cuentas del patrimonio)
• Consideraciones para detectar errores en la correcta aplicación de la norma
Duración : 24 horas
Fecha: 23,24/11 y 01/12/2001
Horario: 8:00 a.m. -12:00 m y 2:00-6:00 p.m.
Valor de la inscripción: Estudiantes Bs. 30.000, Público en general: Bs. 40.000
Lugar: Centro de Investigaciones y Desarrollo Empresarial. Facultad de Ciencias Económicas y
Sociales. Universidad de Los Andes. Mérida. Venezuela. Teléfonos: 0274-2401134, 1136
Taller Servicio de Calidad y Satisfacción al Cliente
Contenido:
• ¿Quién es el cliente? ¿Qué es servicio al cliente?
• ¿Qué es la satisfacción del cliente? ¿Por qué medir la calidad y la satisfacción del cliente?.
• El cliente no siempre tiene la razón, pero… ¿Qué es un servicio de excelencia? ¿Cuál es el
nicho específico de sus servicios?
• El FODA del servicio al cliente de su empresa.
• Evaluación de líneas generales de servicios. Costo del mal servicio y de la mala calidad.
108
• Bases para la satisfacción del cliente. Fijación de criterios para servicios de calidad.
• Planes de satisfacción al cliente. Desarrollo del perfil del cliente.
• Sistema de retroalimentación de los clientes. Sistemas de retroalimentación de los empleados
Duración : 16 horas
Fecha: 07 y 08/12/2001
Horario: 8:00 a.m. -12:00 m y 2:00-6:00 p.m.
Valor de la inscripción: Estudiantes Bs. 20.000, Público en general: Bs. 30.000
Lugar: Centro de Investigaciones y Desarrollo Empresarial. Facultad de Ciencias Económicas y
Sociales. Universidad de Los Andes. Mérida. Venezuela. Teléfonos: 0274-2401134, 1136
Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
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INDICE ACUMULADO DE ARTÍCULOS PUBLICADOS
Vol. 1, No. 1. Noviembre 1998
Editorial. Manuel Aranguren R.
Resumen
Resultados de la Primera Reunión del “Grupo de Estudios”
Quintero, María; Hernández, Nelson; Molina, Victor
Vida Universitaria
El Papel de la Universidad Venezolana. Caso Especial: El de la Universidad de Los Andes.
Caso Particular: El de la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales
Rincón de Parra, Haydeé
Artículos
La Ética, la Moral y el Ejercicio Profesional
Altuve Godoy, Gérman
Costo Basado en las Actividades (ABC)
Rincón de Parra, Haydeé
El Control Interno: Un Análisis de la Normativa Existente
Viloria O., Norka
Reforma Ley Orgánica del Trabajo: Consideraciones Generales
Casal de A., Rosa Aura
Contratos a Futuro
Molina, Víctor H
Vol. 2, No. 1. Junio 1999
Editorial. Manuel Aranguren R.
Artículos
La Formulación de Objetivos en la Investigación Contable
Zaá Méndez, José Rafael
Ambiente Conceptual e integración de Metas
Sulbarán G., Juan Pedro
Los Costos Ambientes
Quintero de Contreras, María E.
ACTUALIDAD CONTABLE FACES
Publicación del Departamento de Contabilidad y Finanzas
Escuela de Administración y Contaduría Pública
Facultad de Ciencias Económicas y Sociales
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111
Venezuela Frente a la Integración Económica Regional
Peñaloza de García, Marlene
Las Expectativas de una Auditoria
Viloria Ortega, Norka
La Contabilidad Como Ciencia: Fundamentos y Principios
Borrás Atiénzar, Francisco
Vida Universitaria
Noticias-FACES
Notas-FACES
Vol. 3, No. 1. Diciembre 2000
Editorial. Manuel Aranguren R.
Artículos
Filosofía de la Gerencia Universitaria
Altuve Godoy, José Germán
Las Paradojas de la Globalización
Peñaloza de G., Marlene
El Surgimiento de una Nueva Sociedad
Aranguren, Manuel; Casal, Rosa A. y Viloria, Norka
La Motivación del Personal en la Pequeña y Mediana Empresa
Bastidas A., María Carolina
Hacia la Búsqueda del Saber Científico en la Contabilidad
Casal, Rosa Aura
Sistemas de Acumulación de Costos para Empresas de Servicios
Molina de Paredes, Olga Rosa y Morillo Moreno, Marisela Coromoto
Como Elaborar un Estado de Costos en la producción Vendida
Morillo Moreno, Marisela Coromoto
El Papel de la Contabilidad Financiera en las Pequeñas y Medianas Empresas
Peña, Aura Elena
Vida Universitaria
Noticias-FACES
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Actualidad Contable FACES. Año 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mérida. Venezuela.
INSTRUCCIONES PARA LOS AUTORES
ACTUALIDAD CONTABLE FACES es una revista científica arbitrada, editada por el Departamento
de Contabilidad y Finanzas de la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales (FACES) de la
Universidad de los Andes-Venezuela. Su objetivo es difundir los resultados de las investigaciones
científicas, estudios recapitulativos, resultados de investigaciones en curso y ensayos sobre diversos
temas: contables, financieros, políticos, culturales, económicos, legales, tributarios, de
mercadeo, costos, gerencia, estadística, sociología, tecnología y otros. ACTUALIDAD CONTABLE
FACES publicará, además, reseñas bibliográficas, así como documentos, notas, e información
de las actividades del quehacer universitario que revistan importancia.
Los autores enviarán al Comité Editorial de la Revista cuatro (4) copias impresas de los trabajos,
y un (1) Diskette de 3.5” de doble cara alta densidad, con el texto escrito en procesador de palabras
WORD bajo Windows.
Los trabajos serán sometidos al arbitraje por un jurado (externo) que evaluará los siguientes aspectos:
pertinencia del tema, solidez de las argumentaciones y conclusiones, estructura y organización
interna del trabajo. Los artículos no deberán ser propuestos con anterioridad, ni simultáneamente
en otro medio de comunicación (trabajos inéditos).
El Comité Editorial podrá realizar modificaciones de forma a los trabajos, una vez que estos
hayan sido aprobados para su publicación, con el objeto de mantener la uniformidad de estilo de
la revista. No se devolverán los originales. Los autores recibirán dos ejemplares gratuitos de la
revista en la cual se publique su trabajo.
La revista es de frecuencia semestral. La recepción de artículos se realizará durante todo el año.
Los trabajos se enviarán a la siguiente dirección: Coordinación de la Revista ACTUALIDAD
CONTABLE FACES. Universidad de Los Andes. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales.
Departamento de Contabilidad y Finanzas. Núcleo La Liria. Edificio “F”. Segundo piso.
Mérida Venezuela. Teléfonos (0274) 2401111 Ext. 1043, (0274) 2401042. Fax: (0274)
2401040 . Correo electrónico: revista@faces.ula.ve
ARTÍCULOS, RESEÑAS, DOCUMENTOS Y NOTAS
Extensión y Tamaño. Los textos de los autores deberán ser presentados en una sola cara en
papel tamaño carta, escritos a un solo espacio, con los siguientes márgenes: 4.0 cm. en el izquierdo,
4.0 cm en la parte superior, 2.0 cm. en la derecha y 3.0 cm. en el margen inferior; y en
letra tipo Arial de tamaño N° 11. Los párrafos deben tener sangría especial en primera línea de
1,25.
Las reseñas bibliográficas, no deben exceder de cuatro (4) páginas.
La extensión de los artículos tendrá un mínimo de ocho (8) páginas, y un máximo de doce (12)
páginas. A continuación se especifican las partes que debe contener el artículo:
Título. Debe ser breve, claro y no exceder de quince (15) palabras; centrado en la parte superior
de la primera página, en negrita, y letra tamaño 14 puntos. La primera letra de cada una de las
palabras que componen el título en mayúscula y el resto en minúscula (exceptuando las preposiciones
y los artículos que no dan inicio al título).
Del Autor. Las cuatro (4) copias de los trabajos a ser evaluados, no deben tener identificación
del (los) autor (es) ni de la institución a la que esté (n) adscrito (s). En el escrito del Diskette sí
debe aparecer los nombres del autor o autores, ubicados debajo del título, centrado y con la primera
letra de cada palabra en mayúsculas y el resto en minúscula (sin abreviaturas). Anexar en
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ACTUALIDAD CONTABLE FACES
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una hoja aparte un breve currículum, donde se indique los nombres y apellidos, dirección institucional,
estudios realizados, cargo e institución donde trabaja, correo electrónico.
Resumen y Texto. Debajo del nombre del título se debe incluir un resumen en español y en inglés
(abstract), (se recomienda asesoramiento de especialistas), con una extensión entre 120 y
150 palabras, que incluya: objetivo, metodología, resultados y conclusiones relevantes. El título
“Resumen” debe estar en negrita, justificado a la izquierda. A continuación del resumen se escribirán
las palabras clave en español e inglés, separadas por comas, que identifican los aspectos
principales del texto. El título “Palabras clave” deberá escribirse en negrita, justificado a la izquierda
y el contenido no debe se mayor a dos líneas. El texto principal debe comenzar después de
las palabras clave, dejando un espacio en blanco, tomando en cuenta los siguientes aspectos: introducción,
método, argumentación (desarrollo) del tema, conclusiones y referencias citadas. Este
esquema podrá ser flexible de acuerdo con la especialidad del tema.
El texto debe estar organizado en cuatro partes: introducción, desarrollo, conclusiones y referencias.
El desarrollo se organiza en secciones y subsecciones. Los títulos y subtítulos deben identificarse
con números arábigos de acuerdo con el sistema decimal (ejemplo: 1., 1.1., 1.2., 2.,...),
justificados a la izquierda, en negrita, letra tamaño 12 puntos, y con la primera letra de cada palabra
en mayúscula y el resto en minúscula (exceptuando las preposiciones y los artículos que no
dan inicio al título). Antes y después de una sección y subsección deberá incluirse un espacio en
blanco.
La notas a pie de página deben reducirse al mínimo necesario, y se indicarán con un número correlativo
en el texto cuya información se pretende aclarar o ampliar. El texto que corresponda a la
nota a pie de página, escrito con letra tamaño nueve puntos, se situará en la página en que aparezca
dicha nota. Para los números decimales se deberá utilizar comas y no puntos.
Cuadros y Figuras (gráficos, dibujos, fotografías, mapas, planos, etc.). Los cuadros y figuras
deberán presentarse en hojas separadas. En su parte superior se ordenarán con números arábigos
y llevarán un título breve. Al pie de los mismos se indicará la fuente y alguna leyenda explicativa,
en caso de ser necesario. En el texto deberá indicarse con una señal (un número), el lugar
donde se insertarán los cuadros y figuras. Se debe comunicar el nombre del programa en el cual
fueron realizados, y/o presentarse en papel de dibujo a tinta china.
Referencias. La bibliografía debe limitarse únicamente a fuentes citadas en el trabajo, y evitar referencias
a obras no publicadas. Las citas en el texto deben señalarse entre paréntesis, con el
primer apellido del autor seguido por una coma y el año de la publicación. Cuando la cita sea textual,
debe indicar el número de página de la misma, así: (Martínez, 1998, p. 13), si son varias páginas
(Martínez, 1998, p. 13-16). Si la referencia en el texto es de dos autores, se debe citar el
primer apellido de ambos (Martínez y Castro, 1998, p.13-16); sí son más de dos autores, se debe
citar el primero y agregar et al, así: (Peña et al, 1997, p. 41). Si en la frase se hace referencia a
los apellidos de los autores citados, solamente se incluirá entre paréntesis el año de publicación,
ejemplo: de acuerdo con Brito y Callejas (1999), cuando la cita no es textual. Si la cita es textual,
se deberá señalar el (los) número(s) de pagina (s) al final de la misma, ejemplo: de acuerdo con
Callejas (1999) “ los fenómenos naturales......” (p.2).
La sección destinada a las referencias, situada al final del trabajo, irá sin numerar.
Las referencias deben presentarse en orden alfabético y cronológico si hay varias obras del mismo
autor; si un autor tiene más de una publicación del mismo año, deben ordenarse literalmente
(1998a y 1998b). La referencias con un solo autor precederán a aquellas en las que ese mismo
autor figure con otros. Se deberá dejar 3 espacios de sangría debajo del primer apellido del autor.
Ejemplo para la sección de referencias:
Para libros: Castro, M. y Peña, J. (1999). La contabilidad de Gestión. Ediciones Deusto, Madrid.
Para artículos en revistas: Borráz, F. (1999). La Contabilidad como ciencia: Fundamentos y
Principios (1999). Actualidad Contable Faces. Vol. 2, Nº. 2, enero-junio, Venezuela, Universidad
de Los Andes, Facultad de Ciencias Económicas y Sociales, pp 40-47 (es el número de la
primera y última página del artículo).
Para ponencias a congresos y seminarios: Primer Apellido e inicial del primer nombre del autor.
(Año). Título. Nombre del evento. Lugar, institución o editorial (si son memorias), página (s).
Para tesis y trabajos de ascensos: Primer Apellido e inicial del primer nombre del autor. (Año).
Título. Lugar, institución, página (s).
La fuentes de Internet deben mencionar la página web y la fecha de la consulta.
114
Instructions for Authors
ACTUALIDAD CONTABLE FACES is a scientific arbitrated magazine, edited by the Accounting
and Finance Department of the Universidad de Los Andes´s Economic and Social Science
Faculty– Venezuela. Its objective is to diffuse the results of the scientific investigations , brief
studies, results of on going investigations and essays of various subjects: accounting , financial,
political, cultural, economical, legal, tributary, organizational, marketing, cost, management, statistics,
sociology, technology and more. ACTUALIDAD CONTABLE FACES will also publish, bibliographic
reviews, as well as documents, notes and information of everyday university activities
of importance.
The authors will send four (4) printed copies of the work to the Magazine´s Editorial Committee
and a 3.5” HD floppy disk with the text written under word for windows.
Each work will be arbitrated by a jury (external) who will evaluate the following aspects: how relevant
the topic is, the subject´s compactness and conclusion´s compactness, structure and internal
organization of the work. The articles must not have been proposed before or published simultaneously
on any other media.
The Editorial Committee may make modifications to the work once they have been approved for
publication, in order to maintain the magazine´s style. Originals will not be returned. The authors
will receive two free issues of the magazine in which their work was published.
The magazine is published every six months, but articles are accepted during the whole year.
Works should be sent to the following address: Coordinación de la Revista ACTUALIDAD
CONTABLE FACES. Universidad de Los Andes. Facultad de Ciencias Económicas y Sociales.
Departamento de Contabilidad y Finanzas. Núcleo La Liria. Edificio “F”. Segundo piso.
Mérida Venezuela. Teléfonos (0274) 2401111 Ext. 1043, (0274) 2401042. Fax: (0274)
2401040 . Correo electrónico: revista@faces.ula.ve
ARTICLES, REVIEWS, DOCUMENTS AND NOTES
Size and Extension. The author´s texts should be handed in letter size paper, written on only one
side, double space with the following margins: left 4.0 cm, upper 4.0 cm, right 2.0 cm, lower 3.0
cm; and font Arial N° 11. The first line of each paragraph must be justified at 1.25.
The bibliographical reviews must not be more than four (4) pages.
The extension of the articles will have a minimum of eight (8) pages, and a maximum of twelve
(12) pages. The parts of the article should be as follows:
Title. Must be brief, clear and not have more than fifteen (15) words; centered in the upper part of
the first page, in boldface, size 14 points. The first letter of each word must be capitalized (except
for the prepositions and the articles that don´t begin in the titles).
The Author. The four (4) copies to be evaluated, must not have any identification naming the author(
s) nor the institution where they come from. The text saved on disk must have the names of
the author or authors under the title, centered and only the first letter of each word in capital letters
(without abbreviations). A brief résumé should be annexed to the text and must have names,
last names, institution´s address, fulfiled studies, position and institution´s name, and e-mail address.
Abstract and Text. Under the title there must be an English and Spanish abstract, (specialists'
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advice is recommended), with an extension of 120 to 150 words and must include: objective,
methodology, results and conclusions. The title must be in boldface and justified to the left. English
and Spanish key words should follow the summary, separated by commas to identify the main
aspects of the text. The title “Key words” must be written in boldface, justified to the left and must
not be greater than two lines.
The main text must begin after the key words, leaving a blank line, considering the following aspects:
introduction, methodology, theme arguments, conclusions and references. This scheme
can be flexible according to the specialty of the theme.
The text must be organized in four parts: introduction, main body, conclusions and references.
The main body is organized in sections and subsections. The titles and subtitles must be identified
by Arabic numbers according to the decimal system (for example: 1., 1.1., 1.2., 2.,...), justified
to the left, in boldface, letter size 12 points and first letter capitalized and the rest in lower case
(except for prepositions and articles). A space should be included before and after each section
and subsection.
Footnotes must be reduced to its minimum and indicated by a matching number to which text you
wish to identify. Footnote text should be written in letter size nine points and located on the matching
page. For the decimal numbers, commas and not dots should be used.
Charts and Figures (graphs, drawings, photos, maps, prints, etc.). The charts and figures
should be put in separate pages. They must be number with Arabic numbered, written on the upper
part of the page, and will have a short title. At the lower part of the page , the source of the information
must be indicated. Chart and figure numbers should be indicated in the text. The name
of the program, with which they were done, should be indicated, or it should be sent on drawing
paper and done in ink.
References. The bibliographic references should only come from published work. The references
should be put in parenthesis, with the author´s last name followed by the publishing year,
separated with commas. If it´s a textual reference, the page number should be indicated
(Example: Martínez, 1998, p. 13. or Martínez, 1998, p. 13-16. If there are more than one); if there
are more than two authors the first one is only used (Example: Peña et al, 1997, p. 41). If in the
reference you refer to the last names of the authors, you only include the publishing year, example:
Brito y Callejas (1999) or Callejas (1999) “los fenómenos naturales......” (p.2).
These references will be the last page and won´t be numbered. They should be sorted alphabetically
and chronologically. If there are sevaral works from the same author; if an author has more
than one publication on the same year, they should be sorted literaly (1998a and 1999b). References
with one author will precede those in which the same author appears whit others. Three
spaces should be left out on the first last name of the author. Example for the references:
Books: Castro, M. y Peña, J. (1999). La Contabilidad de Gestión. Ediciones Deusto, Madrid.
Magazine Articles: Borráz , F.(1999). La Contabilidad como ciencia: fundamentos y principios
(1999). Actualidad Contable Faces. Vol. 2, Nº. 2, enero-junio, Venezuela, Universidad de Los Andes,
Facultad de Ciencias Económicas y Sociales, pp 40-47 (it´s the first and last page number of
the article).
Congress speeches and seminaries: Name(es) and last name(s) of the author. (year). Title. Name
of the event. Place, institution or editorial (if memories), page(s).
Thesis and Promotion work. Name(s) and last name(s) of the author. (year). Title. Place, Institution, page
(s).
Internet Sources: The web page and the date should be mentioned.
116
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